Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 5 Darstellung und Erläuterung der bedeutsamsten nichtfinanziellen Leistungsindikatoren durch große Kapitalgesellschaften (Abs. 3)

Rz. 100

Große KapG, wozu nach § 267 Abs. 3 Satz 2 HGB auch alle kapitalmarktorientierten Ges. zählen, haben auch nichtfinanzielle Leistungsindikatoren in die Analyse von Geschäftsverlauf und Lage der Ges. nach Abs. 1 Satz 2 einzubeziehen. Wie bei Abs. 1 Satz 3 geht es dem Gesetzgeber hier um die "bedeutsamsten" Leistungsindikatoren (hier nichtfinanzieller Art), die für die Geschäftstätigkeit des Unt von Bedeutung und für das Verständnis seines Geschäftsverlaufs und seiner Lage erforderlich sind.

Rz. 101

Ziel einer Nutzung nichtfinanzieller Leistungsindikatoren soll sein, die Prognostizierbarkeit künftiger Erträge zu verbessern. Eine freiwillige weitergehende Berichterstattung über sonstige nichtfinanzielle Leistungsindikatoren ist nur dann zulässig, wenn sie den Informationsgehalt des Lageberichts steigert. Werden hingegen die Klarheit und Übersichtlichkeit der Analyse und die Konzentration auf das Wesentliche beeinträchtigt, hat eine weitergehende Berichterstattung zu unterbleiben.

Rz. 102

"Indikator" ist ein für das Verständnis der wirtschaftlichen Lage der Ges. notwendiger Einflussfaktor. Die Messbarkeit ist für den nichtfinanziellen Indikator nicht primär ausschlaggebend. Indikatoren sollten Branchenbesonderheiten Rechnung tragen und darüber Betriebsvergleiche mit anderen Branchenunternehmen ermöglichen. Die Analyse mittels nichtfinanzieller Indikatoren soll den Bezug zur Darstellung der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage wahren.

Rz. 103

Abs. 3 nennt als nichtfinanzielle Leistungsindikatoren beispielhaft "Informationen über Umwelt- und Arbeitnehmerbelange". Abhängig vom Einzelfall ist zu entscheiden, welche Indikatoren für den Adressaten des Lageberichts von Bedeutung sind. Zu beachten ist, dass seit Inkrafttreten des CSR-RL-Umsetzungsgesetzes – unter Berücksichtigung eines eingeschränkten, anderen Anwenderkreises – i. R. d. nichtfinanziellen Berichterstattung nach § 289c Abs. 2 HGB ebenfalls über Umwelt- und Arbeitnehmerbelange zu berichten ist. Nach § 289 Abs. 3 HGB ist über nichtfinanzielle Leistungsindikatoren zu berichten, soweit dies für das Verständnis des Geschäftsverlaufs und der Lage der Ges. von Bedeutung bzw. erforderlich ist. Dies ist in § 289c Abs. 2 u. 3 HGB anders, hier geht es um das Verständnis der Auswirkungen der Geschäftstätigkeit auf nichtfinanzielle Belange.^[1]

Rz. 104

Für Arbeitnehmerbelange könnten etwa die folgenden nichtfinanziellen Leistungsindikatoren genutzt werden:

Praxis-Beispiel

• Fluktuation,
• Betriebszugehörigkeit,
• Vergütungsstrukturen,
• Ausbildungsstrukturen,
• Fortbildungsmaßnahmen,
• interne Förderungsmaßnahmen.

Rz. 105

Mit Blick auf strategische Marktchancen und -risiken können etwa die folgenden nichtfinanziellen Indikatoren gewählt werden:^[2]

Praxis-Beispiel

• Marktwachstum und -anteile,
• Entwicklung des Kundenstamms und der Kundenzufriedenheit,
• Produkt- und Prozessqualität,
• Anzahl und Entwicklung von Konkurrenzprodukten,
• Abhängigkeiten von Kunden und Lieferanten (ABC-Analysen),
• Position wichtiger Produkte im Produktlebenszyklus,
• Anzahl Patentanmeldungen, Neuprodukte und Innovationen.

Rz. 105a

Durch den RefE CSRD-Umsetzungsgesetz soll dem bisherigen Abs. 3 ein Satz angefügt werden, um in Umsetzung von Art. 19a Abs. 8 und Art. 29a Abs. 7 der Bilanzrichtlinie i. d. F. d. CSRD klarzustellen, dass die KapG auch weiterhin von der Pflicht zum Bericht über nichtfinanzielle Leistungsindikatoren befreit ist, soweit die KapG den Lagebericht im Einklang mit den gesetzlichen Vorgaben um einen Nachhaltigkeitsbericht oder den von ihr aufzustellenden Konzernlagebericht im Einklang mit den gesetzlichen Vorgaben um einen Konzernnachhaltigkeitsbericht erweitert hat.

Weiterhin wird durch den RefE CSRD-Umsetzungsgesetz nach dem Abs. 3 ein neuer Abs. 3a eingefügt. Durch diesen neuen Absatz werden Vorgaben zu den wichtigsten immateriellen Ressourcen nach Art. 2 Nr. 19 und Art. 19 Abs. 1 Unterabs. 4 der Bilanzrichtlinie i. d. F. d. CSRD umgesetzt, wonach große KapG sowie kleine und mittelgroße kapitalmarktorientierte KapG in ihrem Lagebericht über die wichtigsten immateriellen Ressourcen zu berichten haben. Der RefE CSRD-Umsetzungsgesetz stellt in der Begründung klar, dass die Vorschrift entsprechend auf haftungsbeschränkte Personenhandelsges. anzuwenden ist. Die neue Regelung bezweckt unter Bezug auf Erwägungsgrund 32 der CSRD, mit Blick auf eine zunehmend zu beobachtende Diskrepanz zwischen dem Marktwert eines Unt und seinem Buchwert den Anlegern ein besseres Verständnis für die nicht physischen Werttreiber der Ges. zu verschaffen. Nach dem neuen § 289 Abs. 3a HGB-E sind solche Ressourcen ohne physische Substanz, von denen das Geschäftsmodell der KapG grundlegend abhängt und die eine Wertschöpfungsquelle für die Ges. darstellen, im Lagebericht anzugeben. Hierzu können verschiedene nachhaltigkeitsbezogene Aspekte zählen, einschließlich Angaben über die Fähigkeiten oder Erfahrungen von Arbeitnehmern, über ihre Loyalität gegenüber der Ges und ihre Motivation zur Verbesserung von Prozessen oder Angaben ü...