Rz. 178
Die FolgeKons im Jahr t1 soll auch am Beispiel der Abwandlung 2 (Rz 155 ff.) verdeutlicht werden, bei der das MU bedingt durch schlechte Zukunftsaussichten bei der Tochter lediglich 2,5 Mio. EUR für den Kapitalanteil von 75 % gezahlt hat.
Rz. 179
Da die übrigen Prämissen wie im Ausgangsbeispiel gelten, hat die Bilanz des MU zum 31.12.t1 das identische Aussehen wie zum 31.12.t0. Die Bilanz des TU ist in Tab. 4 (Rz 167) abgebildet. Auch hier ist zunächst i. R. d. Ermittlung der HB III der 1. Buchungssatz der ErstKons zu wiederholen (= Buchungen (1)):
Buchung (1):
| Konto |
Soll |
Haben |
| Maschinen |
1,0 Mio. |
|
| Neubewertungsrücklagen |
|
0,6 Mio. |
| Passive latente Steuern |
|
0,4 Mio. |
Rz. 180
Zudem sind auf die in voller Höhe aufgelösten stillen Reserven Abschreibungen vorzunehmen. Der gesamte Abschreibungsbetrag i. H. v. 1,0 Mio. EUR / 5 Jahre = 0,2 Mio. EUR ist ebenfalls zunächst im Jahresergebnis zu verrechnen. Die Abschreibungen betreffende Konsolidierungsbuchung (= Buchung (2)) lautet wie folgt:
| Konto |
Soll |
Haben |
| Jahresüberschuss |
0,20 Mio. |
|
| Maschinen |
|
0,20 Mio. |
Rz. 181
Da i. R. d. Auflösung der stillen Reserven passive latente Steuern berücksichtigt wurden, sind diese analog zur Minderung des Unterschiedsbetrags ergebniserhöhend aufzulösen. Im konkreten Fall sind wieder 0,08 Mio. EUR als Ertrag in das Jahresergebnis zu buchen (= Buchung (3)).
| Konto |
Soll |
Haben |
| Passive latente Steuern |
0,08 Mio. |
|
| Jahresüberschuss |
|
0,08 Mio. |
Rz. 182
Nach der Fertigstellung der HB III werden die Buchungen (2) und (3) der ErstKons wiederholt mit den damaligen Werten. Allerdings ist zu bedenken, dass das damalige miterworbene Jahresergebnis inzwischen thesauriert wurde und sich in den Rücklagen befindet (Buchungen (4) und (5)):
Buchung (4):
| Konto |
Soll |
Haben |
| Gezeichnetes Kapital |
1,5 Mio. |
|
| Rücklagen |
0,75 Mio. |
|
| Rücklagen (bei ErstKons: Jahresüberschuss t0) |
0,75 Mio. |
|
| Neubewertungsrücklagen |
0,45 Mio. |
|
| Beteiligung TU |
|
2,5 Mio. |
| Konsolidierungsausgleichsposten |
|
0,95 Mio. |
Buchung (5):
| Konto |
Soll |
Haben |
| Gezeichnetes Kapital |
0,5 Mio. |
|
| Rücklagen |
0,25 Mio. |
|
| Rücklagen (bei ErstKons: Jahresüberschuss t0) |
0,25 Mio. |
|
| Neubewertungsrücklagen |
0,15 Mio. |
|
| Nicht beherrschende Gesellschafter |
|
1,15 Mio. |
Rz. 183
Im Folgenden ist eine evtl. Auflösung des passiven Ausgleichspostens aus der KapKons zu berücksichtigen. Da dieser Differenzbetrag den zwischen dem vom MU gezahlten Beteiligungsbuchwert und dem auf das MU entfallenden Teil des Eigenkapitals darstellt, sind die erfolgswirksamen Auflösungen dieses Postens gegen den Jahresüberschuss zu buchen. Im hier dargestellten Fall hatte der Erwerber negative Zukunftsaussichten für den Abschlag vom Eigenkapitalbetrag verantwortlich gemacht. Wie sich herausstellt, sind diese negativen Erwartungen doch nicht eingetreten, da die T-GmbH einen Jahresüberschuss von 1,0 Mio. EUR erwirtschaftet hat. Unter der Annahme, dass die negative Erwartung in der Periode 1 damit nicht mehr besteht, hat sich aus dem badwill ein lucky buy entwickelt. Hinsichtlich der Auflösung dieses Postens gibt es Interpretationsspielräume. Gem. § 309 Abs. 2 HGB ist eine Auflösung erst dann möglich, soweit dies mit den Grundsätzen der §§ 297 und 298 HGB i. V. m. dem 4. Abschnitt des HGB vereinbar ist. Dies ist dann als gegeben anzusehen, wenn der Grund für den Abschlag eingetreten ist oder der Abschlag realisiert wurde. Letzteres trifft in diesem Beispiel nur zu, wenn eine weite Auslegung des Realisationsbegriffs zugrunde gelegt wird. Das DRSC schlägt mit DRS 23.145 in diesen Situationen eine Auflösung über die durchschnittliche Restlaufzeit der erworbenen abnutzbaren VG vor, was im Ergebnis eine Kaufpreisminderung bedeutet. Falls das erworbene Vermögen zu einem wesentlichen Teil aus nicht abnutzbaren VG besteht, orientiert sich die Behandlung des passiven Unterschiedsbetrags am Verbrauch oder Abgang der nicht abnutzbaren VG. Der passive Unterschiedsbetrag ist somit in dem Umfang erfolgswirksam aufzulösen, in dem die nicht abnutzbaren VG außerplanmäßig abgeschrieben oder z. B. aufgrund eines Verkaufs als Abgang erfasst werden (DRS 23.146). Durch den Wegfall der AK-Restriktion erscheint diese Möglichkeit betriebswirtschaftlich zutreffender zu sein, sodass sie für das Beispiel hier angewandt wird. Unter der Annahme, die durchschnittliche Nutzungsdauer der erworbenen VG beträgt fünf Jahre, ergibt sich somit der Buchungssatz (6):
| Konto |
Soll |
Haben |
| Passiver Unterschiedsbetrag aus der KapKons |
0,19 Mio. |
|
| Jahresüberschuss |
|
0,19 Mio. |
Rz. 184
Die Kons schließt mit dem Ausweis des Ergebnisanteils der nicht beherrschenden Anteile ab. Der zu verteilende Jahresüberschuss der Periode t1 beträgt lt. Ausweis des Jahresabschlusses des TU 1,0 Mio. EUR. Allerdings sind noch die den Minderheitsanteilseignern zuzurechnenden Abschreibungen auf Ebene der HB III zu korrigieren. Diese betragen saldiert 0,12 Mio. EUR, sodass netto 0,88 Mio. EUR zu verteilen sind. Davon stehen den Minderheitsanteilseignern 25 % und somit 0,22 Mio. EUR zu, sodass der Buchungssat...