Prof. Dr. Franceska Werth
Leitsatz
1. Zu den ausschüttungsgleichen Erträgen eines inländischen Spezial-Sondervermögens gehören u.a. Gewinne aus privaten Veräußerungsgeschäften i.S. von § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2, Abs. 3 EStG, auch wenn diese aus einem ausländischen Staat stammen.
2. Liegt ein privates Veräußerungsgeschäft i.S. von § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG, § 1 Abs. 3 Satz 3 Nr. 2 InvStG vor und gehört der Gewinn aus der Veräußerung der im Ausland belegenen Immobilie nicht zu den gemäß DBA freizustellenden Einkünften, erfolgt die Gewinnermittlung nach § 23 Abs. 3 EStG.
3. Wurden bei der Ermittlung der zunächst erzielten, gemäß DBA freigestellten Einkünfte aus der Vermietung der ausländischen Immobilie deutsche AfA abgezogen, führt dies im Rahmen der Ermittlung des Gewinns aus der Veräußerung der Immobilie nicht notwendig zu einer Minderung der Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten gemäß § 23 Abs. 3 Satz 4 EStG. Eine solche Minderung unterbleibt, wenn zwar die Ermittlung der nach DBA freigestellten Vermietungseinkünfte unter Abzug der deutschen AfA erfolgt ist, die Einkünfte aber weder für die Ermittlung der Einkünfte der Anleger des Fonds als Steuersatzbemessungsgrundlage relevant waren, noch in die körperschaftsteuerliche Ermittlung des Einkommens der Fondsanleger Eingang gefunden haben.
Normenkette
§ 23 Abs. 1, Abs. 3 Satz 4 EStG, § 1 Abs. 3 Satz 3 Nr. 2, § 4 Abs. 1, § 5 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, Nr. 1 Buchst. b und c, § 15 Abs. 1 Satz 3 InvStG, Art. III Abs. 1, Art. XII Abs. 2, Art. XVIII Abs. 2 Buchst. a DBA-Großbritannien 1964/1970
Sachverhalt
Der Kläger war ein inländisches Immobilien-Spezial-Sondervermögen gemäß § 2 Abs. 1 und Abs. 3, § 66 InvStG der im Streitjahr 2010 geltenden Fassung. Im Geschäftsjahr 2009/2010 waren keine natürlichen Personen am Kläger beteiligt.
Der Kläger hatte im Jahr 2004 ein bebautes Grundstück in Großbritannien erworben und hieraus ausländische Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielt. Für die Feststellung der Besteuerungsgrundlagen gemäß § 5 InvStG wurden die Vermietungseinkünfte vom FA aufgrund des DBA-Großbritannien 1964/1970 durchgehend als freigestellte Einkünfte i.S.d. § 4 Abs. 1 InvStG behandelt. Die Höhe dieser freigestellten Einkünfte ermittelte der Kläger bis zum Geschäftsjahr 2007/2008 nach dem im Vereinigten Königreich geltenden Recht (sog. cash-Methode). AfA nach deutschem Recht blieben in diesen Geschäftsjahren unberücksichtigt. Nach einer Beanstandung durch das FA änderte der Kläger seine Vorgehensweise. Er ermittelte die freigestellten Einkünfte gemäß § 4 Abs. 1 InvStG in den Geschäftsjahren 2008/2009 und 2009/2010 nach deutschem Recht unter Berücksichtigung deutscher AfA. Im Jahr 2010 veräußerte der Kläger das Grundstück. Eine sog. claw-back-Besteuerung wurde in Großbritannien anlässlich der Veräußerung nicht durchgeführt, weil der Buchwert den Veräußerungspreis überstieg.
In der für das Wirtschaftsjahr 2009/2010 eingereichten Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen gemäß § 5 InvStG erklärte der Kläger den Gewinn aus der Veräußerung des Grundstücks. Dabei minderte er nach § 23 Abs. 3 Satz 4 EStG bei der Ermittlung des Gewinns die Anschaffungskosten um die in den Geschäftsjahren 2008/2009 sowie 2009/2010 bei der Ermittlung der freigestellten Einkünfte abgezogene (deutsche) AfA. Dagegen war das FA der Auffassung, dass für die Ermittlung des Veräußerungsgewinns die Anschaffungskosten um die deutsche AfA für den gesamten Zeitraum vom Erwerb bis zur Veräußerung des Grundstücks zu mindern sei. Aufgrund dessen erhöhte es den Veräußerungsgewinn für das Grundstück im Rahmen der Feststellung der ausschüttungsgleichen Erträge gemäß § 164 Abs. 2 AO i.V.m. § 15 Abs. 1 Satz 3 Halbsatz 2 InvStG um den bislang nicht berücksichtigten AfA-Differenzbetrag. Der hiergegen erhobene Einspruch hatte keinen Erfolg.
Das FG gab der hiergegen erhobenen Klage statt (Hessisches FG, Urteil vom 10.2.2016, 4 K 2334/13, Haufe-Index 9708738, EFG 2016, 1783). Nach seiner Auffassung widerspricht es den Grundsätzen der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit, wenn bei der Berechnung des Veräußerungsgewinns zulasten des Steuerpflichtigen fiktive AfA, die sich bei der laufenden Besteuerung nicht steuermindernd ausgewirkt hat, berücksichtigt werde.
Entscheidung
Der BFH hat die Revision des FA als unbegründet zurückgewiesen.
Hinweis
1. Die Klägerin, ein inländisches Immobilien-Spezial-Sondervermögen, hatte die Feststellung der ausschüttungsgleichen Erträge gemäß § 5 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 i.V.m. Nr. 1 Buchst. b InvStG angefochten. Hierzu gehören u.a. Gewinne aus privaten Veräußerungsgeschäften i.S.d. § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 und Abs. 3 EStG (§ 1 Abs. 3 Satz 3 Nr. 2 InvStG), auch wenn die Einkünfte aus einem ausländischen Staat stammen (vgl. § 2 Abs. 2 Satz 1, § 4 Abs. 1 und Abs. 2 und § 5 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. c Doppelbuchst. ii und jj InvStG). Dies war vorliegend der Fall, da die Veräußerung des in Großbritannien gelegenen Grundstücks innerhalb der Zehnjahresfrist des ...