Betriebsaufspaltung: Begründung und Voraussetzungen / 5 Personelle Verflechtung

5.1 Beherrschung durch Personengruppe

Eine personelle Verflechtung liegt vor, wenn eine oder mehrere Personen zusammen (Personengruppe) sowohl das Besitz- als auch das Betriebsunternehmen in der Weise beherrschen, dass sie in der Lage sind, in beiden Unternehmen einen einheitlichen Geschäfts- und Betätigungswillen durchzusetzen.Denn dann unterscheidet sich die Tätigkeit des Besitzunternehmens von der Tätigkeit eines normalen Vermieters.

^[1]

Für die personelle Verflechtung ist entscheidend, dass die Geschicke des Besitzunternehmens in den wesentlichen Fragen durch die Person oder Personen bestimmt werden, die auch hinter dem Betriebsunternehmen stehen^[2].

Für die Durchsetzung eines solchen Willens ist i. d. R. erforderlich, dass eine "durch gleichgerichtete Interessen geschlossene Personengruppe" in beiden Unternehmen die Mehrheit – mehr als 50 % – der Anteile und damit die Mehrheit der Stimmen besitzt.^[3]

Wichtig

Mittelbare Beteiligung

Die für eine Betriebsaufspaltung erforderliche personelle Verflechtung ist auch dann gegeben, wenn der Besitzeinzelunternehmer an der Betriebs-GmbH nur mittelbar über eine weitere von ihm beherrschte GmbH beteiligt ist. In vergleichbarer Weise ist eine personelle Verflechtung zu bejahen, wenn die Gesellschafter einer Besitz-GbR an der Betriebs-KG nur mittelbar über eine GmbH beteiligt sind.^[4]

Unter Änderung der Rechtsprechung hat der IV. Senat des BFH^[5] entschieden, dass auch eine Beteiligung der an der Betriebsgesellschaft beteiligten Gesellschafter an einer Besitzpersonengesellschaft, die lediglich mittelbar über eine Kapitalgesellschaft besteht, bei der Beurteilung einer personellen Verflechtung als eine der Voraussetzungen einer Betriebsaufspaltung zu berücksichtigen ist.

Vertrauensschutzregelung

Aus Vertrauensschutzgründen wird seitens der Finanzverwaltung eine Beteiligung an einer Besitzpersonengesellschaft, die ausschließlich mittelbar über eine Kapitalgesellschaft besteht, bei der Beurteilung einer personellen Verflechtung als eine der Voraussetzungen einer Betriebsaufspaltung erst ab dem Veranlagungszeitraum 2024 berücksichtigt. Die Rechtsprechung des I. Senats des BFH zur fehlenden personellen Verflechtung zwischen Schwesterkapitalgesellschaften ist dagegen weiterhin anzuwenden. das bedeutet, dass keine personelle Verflechtung vorliegt, wenn A und B die Gesellschafter der X- und Y-GmbH sind und die X-GmbH der Y-GmbH ein Gebäudergundstück verpachtet. Folge: Es liegt keine kapitalistische Betriebsaufspaltung vor, sodass der X-GmbH unter den Voraussetzungen des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG die erweiterte Gewerbesteuerkürzung zu gewähren ist.

^[6]

[1] BFH, Urteil v. 27.8.1992, IV R 13/91, BStBl 1993 II S. 134; BFH, Urteil v. 24.2.1994, IV R 8-9/93, BStBl 1994 II S. 466; BFH, Urteil v. 28.11.2001, X R 50/97, BStBl 2002 II S. 363 Rn. 13.

[2] BFH, Urteil v. 28.5.2020, IV R 4/17, BStBl 2020 II S. 710 Rn. 27; BFH, Urteil v. 16.9.2021, IV R 7/18, BStBl 2022 II S. 767 Rn. 32.

[3] BFH, Urteil v. 1.12.1989, III R 94/87, BStBl 1990 II S. 500; BFH, Urteil v. 1.2.1990, IV R 91/89, BFH/NV 1990 S. 562.

[4] BFH, Urteil v. 29.11.2017, X R 8/16, BStBl 2018 II S. 426 Rn. 48.

[5] BFH, Urteil v. 16.09.2021, IV R 7/18, BStBl 2022 II S. 767.

[6] BMF, Schreiben v. 21.11.2022, BStBl 2022 I S. 1515.

5.2 Beteiligungs- und Beherrschungsidentität

Dass Besitz- wie Betriebsunternehmen von einem einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillen getragen werden, tritt am klarsten zutage im Fall der sog. Beteiligungsidentität, d. h. wenn an beiden Unternehmen dieselben Personen im gleichen Verhältnis beteiligt sind.^[1] Der einheitliche geschäftliche Betätigungswille ist aber auch vorhanden im Fall ungleicher Beteiligungsverhältnisse, sog. Beherrschungsidentität.Eine Beherrschungsidentität wird regelmäßig durch die Mehrheitsbeteiligung von Gesellschaftern an Besitz- und Betriebsunternehmen indiziert

^[2]

Eine personelle Verflechtung setzt also nicht voraus, dass an beiden Unternehmen die gleichen Beteiligungsverhältnisse derselben Personen bestehen, es genügt, wenn an beiden Unternehmen mehrere Personen in unterschiedlicher Höhe beteiligt sind, die zusammen in beiden Unternehmen über die Mehrheit der Stimmen verfügen, sog. Personengruppentheorie.^[3]

Ob eine Beherrschungsidentität vorliegt, richtet sich i. d. R. nach den zivilrechtlichen Mehrheitsverhältnissen. Meist handelt es sich bei dem Besitzunternehmen um ein Einzelunternehmen, eine Bruchteilsgemeinschaft i. S. d. §§ 741 ff. BGB oder eine GbR i. S. d. §§ 705 ff. BGB und bei dem Betriebsunternehmen um eine GmbH. Welche Gesellschafter (Gemeinschafter) in solchen Fällen die GmbH beherrschen, richtet sich nach der Mehrheit der Stimmen.^[4]

Praxis-Beispiel

Beherrschungsidentität

• A und B – dies können auch Ehegatten sein – sind zu je ½ Miteigentümer eines Fabrikgrundstücks, das an die X-GmbH vermietet ist. Gesellschafter der X-GmbH sind A zu 98 % und B zu 2 %.^[5]
• Das der X-GmbH vermietete Grundstück steht zu 70 % im Miteigentum des A und zu 30 % im Miteigentum des B. Gesellschafter der X-GmbH sind A zu 30 % und B zu 70 % (wechselseitige Mehrheitsbeteiligungen von 2 ...