Betriebsaufspaltung: Keine Übertragung steuerbefreiender Merkmale der Betriebsgesellschaft auf das Besitzunternehmen; Verhältnis Grundlagenbescheid - Folgebescheid

Leitsatz

Bei einer Betriebsaufspaltung sind steuerbefreiende Merkmale der Betriebsgesellschaft nicht auf das Besitzunternehmen zu übertragen. Die Verfassungswidrigkeit eines Grundlagenbescheides muss durch Anfechtung des Grundlagenbescheides gerügt werden und nicht im Verfahren über den Folgebescheid.

Sachverhalt

Die Klägerin (GbR) vermietet der GmbH seit dem 15.12.1992 ein bebautes Grundstück in X. Die GmbH betreibt die Durchführung von Fortbildungs- und Umschulungsmaßnahmen. Sie ist gemäß § 3 Nr. 13 GewStG von der Gewerbesteuer befreit. Die beiden Gesellschafter der Klägerin sind auch die einzigen Gesellschafter der GmbH. Im Anschluss an eine Außenprüfung vertrat der Beklagte (das Finanzamt) die Auffassung, der Grundstücksmietvertrag zwischen der Klägerin und der GmbH begründe eine Betriebsaufspaltung mit der Folge, dass die Klägerin gewerbliche Einkünfte erziele und die Anteile der Gesellschafter an der GmbH zum Sonderbetriebsvermögen der Klägerin gehörten. Infolgedessen erhöhte das Finanzamt den Gewerbeertrag für 1992 um eine Gewinnausschüttung der GmbH, was eine Minderung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes nach sich zog. Wegen dieser Verlustminderung ergab sich in dem angefochtenen Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 1996 vom 23.9.1998 ein positiver Gewerbeertrag. Die Klägerin legte gegen die nach der Außenprüfung ergangenen Bescheide über die einheitlichen Gewerbesteuermessbeträge 1992 bis 1996 und die Bescheide über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.1992 bis 31.12.1996 Einspruch ein. Nach erfolglosen Einsprüchen wurde Klage gegen den Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 1996 vom 23. 9.1998 eingereicht.

Entscheidung

Die Klage ist unbegründet. Der angefochtene Bescheid ist rechtmäßig. Der Gewerbeertrag (§ 7 GewStG) ist zutreffend angesetzt. Soweit die Klägerin die fehlerhafte Anwendung des Gewerbesteuergesetzes rügt, war die Klage aus den in der Einspruchsentscheidung dargelegten Gründen abzuweisen, da bei der Betriebsaufspaltung Besitz- und Betriebsunternehmen trotz ihrer personellen und sachlichen Verflechtung als zwei verschiedene Rechtssubjekte im Sinne des Gewerbesteuergesetzes zu sehen und zu behandeln sind. Bei einer Betriebsaufspaltung sei die Besitzgesellschaft nicht deshalb von der Gewerbesteuer befreit, weil die Betriebsgesellschaft die Voraussetzungen der Steuerbefreiung erfülle. Der Gewerbeertrag sei nicht nach § 9 Abs. 2 a GewStG zu kürzen. Die Kürzungsvorschrift gelte nur für Ausschüttungen nicht steuerbefreiter Kapitalgesellschaften. Der Bescheid ist auch nicht verfassungswidrig. Die angeblich verfassungswidrige Entscheidung, das Merkmal "Gewerbesteuerbefreiung der GmbH" nicht auf die Klägerin zu übertragen bzw. die Kürzungsvorschrift des § 9 Abs. 2 a GewStG dem Gesetzeswortlaut entsprechend auf Ausschüttungen der GmbH nicht anzuwenden, ist nicht in dem hier streitigen Bescheid über den einheitlichen Gewerbesteuermessbetrag 1996, sondern bereits in dem Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.1992 vom 23.9.1998 getroffen worden. In letzterem Bescheid ist der vortragsfähige Verlust um die Gewinnausschüttung 1992 der GmbH gemindert worden. Dieser Bescheid ist Grundlagenbescheid für den Bescheid über den einheitlichen Gewerbesteuermessbetrag und den Bescheid über die Feststellung des vortragsfähigen Verlustes des Folgejahres (vgl. § 10 a Satz 2 GewStG in der im Streitjahr geltenden Fassung in Verbindung mit § 182 Abs. 1 Satz 1 AO). Der Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.1992 ist bestandskräftig.

Hinweis

Die Entscheidung des FG basiert auf der Rechtsprechung des VIII. BFH-Senats (BFH, Urteil v. 19.3.2002, VIII R 57/99, BStBl 2002 II S. 662). Der Umstand, dass dieses Urteil in der Literatur mit Kritik bedacht wird und der Umstand, dass das FG dennoch die Revision zugelassen hat, machen aber deutlich, dass in puncto Merkmalsübertragung das letzte Wort vielleicht noch nicht gesprochen ist. Vergleichbare Fälle sollten daher zunächst offen gehalten werden.

Link zur Entscheidung

Niedersächsisches FG, Urteil vom 04.03.2004, 11 K 441/01