Betriebsausgaben bei dem Erwerb einer Rückdeckungsversicherung

Leitsatz

1. Ein Rückdeckungsanspruch stellt eine Forderung gegen den Versicherer dar, die zum Umlaufvermögen gehört (Anschluss an die Rechtsprechung des I. Senates des BFH).

2. Die Anschaffung eines Rückdeckungsanspruchs ist regelmäßig keine von § 4 Abs. 3 Satz 4 EStG erfasste Anschaffung von Wertpapieren und vergleichbaren, nicht verbrieften Forderungen und Rechten des Umlaufvermögens.

Normenkette

§ 4 Abs. 3, § 11 EStG, § 266 HGB, § 808 BGB

Sachverhalt

Der Kläger ermittelte den Gewinn aus seiner Tätigkeit als Zahnarzt nach § 4 Abs. 3 EStG. Seine Ehefrau war als Arzthelferin und Praxisorganisatorin in der Praxis tätig. Der Kläger erteilte ihr am 1.12.2007 eine Versorgungszusage, nach der sie nach Vollendung des 65. Lebensjahres eine lebenslange Altersrente i.H.v. jährlich 2.213,52 EUR erhalten sollte. Zur Absicherung dieser Zusage schloss der Kläger im Dezember 2007 gegen Zahlung eines einmaligen Versicherungsbeitrages i.H.v. 48.720 EUR eine Rückdeckungsversicherung in Form einer aufgeschobenen Rentenversicherung mit Kapitalwahlrecht ab. Versicherungsbeginn war der 1.12.2007, Rentenbeginn der 1.12.2023. Versicherungsnehmer war der Kläger, versicherte Person die Klägerin. Der Wert des Deckungskapitals betrug am 31.12.2007 45.299,24 EUR. Der Kläger machte den im Dezember 2007 gezahlten Versicherungsbeitrag i.H.v. 48.720 EUR in voller Höhe als Betriebsausgabe geltend. Dagegen vertrat das FA nach einer Außenprüfung die Auffassung, dass lediglich der in dem Einmalbeitrag enthaltene Risikoanteil i.H.v. 3.420,76 EUR als Betriebsausgabe abziehbar sei. Ein weitergehender Betriebsausgabenabzug im Streitjahr 2007 sei gemäß § 4 Abs. 3 Satz 4 EStG ausgeschlossen. Das FG (FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 23.1.2014, 6 K 2294/11, Haufe-Index 6464716, EFG 2014, 538) gab der Klage statt.

Entscheidung

Der BFH hat die Revision des FA als unbegründet zurückgewiesen.

Hinweis

1. Erteilt der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer eine Pensionszusage, stellt sich die Frage, wie diese steuerlich zu behandeln ist. Das vorliegende Urteil beschäftigt sich mit der Frage, wie die Ausgaben für eine Rückdeckungsversicherung bei der Gewinn­ermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG steuerlich zu berücksichtigen sind.

2. Dies hängt zunächst davon ab, ob der Rückdeckungsanspruch des Arbeitgebers dem Umlauf- oder Anlagevermögen zuzuordnen ist. Der VIII. Senat hat sich diesbezüglich der Rechtsprechung des I. Senats angeschlossen, wonach der Anspruch auf Rückdeckung einer Pensionsverpflichtung zum Umlauf- und nicht zum Anlagevermögen gehört. Dies gilt auch für die Höhe des Sparanteils. Diese Zuordnung zum Umlaufvermögen hat für die Gewinn­ermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG zur Folge, dass die Einmalzahlung für den Erwerb der Rückdeckungsversicherung nach § 11 Abs. 2 EStG im Jahr der Verausgabung gewinnwirksam wird.

3. Die Ausnahmeregelung des § 4 Abs. 3 Satz 4 EStG findet keine Anwendung. Diese ordnet u.a. für die Anschaffung von Wertpapieren an, dass die Anschaffungskosten erst im Zeitpunkt des Zuflusses des Veräußerungserlöses oder im Zeitpunkt der Entnahme als Betriebsausgaben zu berücksichtigen sind. Der Gesetzgeber wollte hierdurch Steuerstundungseffekte verhindern. Zwar erfüllt der Versicherungsschein mit Inhaberklausel, in dem der Anspruch auf Rückdeckungsversicherung verbrieft ist, bei einem weiten Verständnis den Wertpapierbegriff des § 4 Abs. 3 Satz 4 EStG. Die von § 4 Abs. 3 Satz 4 EStG erfassten Wertpapiere zeichnen sich jedoch durch eine leichte Handelbarkeit (Übertragbarkeit) aus. Dies ist bei dem Erwerb der Rückdeckungsforderung zur Finanzierung der Versorgungszusage nicht der Fall. Ein solcher Erwerb ist bereits seiner Natur nach nicht auf eine kurzfristige Vermögensumschichtung und auf die Erzielung eines Steuerstundungseffektes angelegt.

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 12.12.2017 – VIII R 9/14