Betriebsprüfung / 3 Umfang der Betriebsprüfung

Beim Umfang der Betriebsprüfung ist zwischen dem sachlichen und dem zeitlichen Umfang zu unterscheiden.

Der sachliche Umfang lässt sich allgemein aus § 194 Abs. 1 AO ableiten. Danach dient die Betriebsprüfung der Ermittlung der steuerlichen Verhältnisse des Steuerpflichtigen. § 4 Abs. 1 BpO überlässt den Umfang der Prüfung dem Ermessen der Finanzverwaltung, die dementsprechend alle in Betracht kommenden Steuerarten und alle steuerlich relevanten Sachverhalte prüfen soll. Das heißt aber nicht, dass der Betriebsprüfer jedem Detail nachzugehen hat, vielmehr muss er bei der Prüfung auf das Wesentliche abstellen und die Prüfungsdauer – immerhin eine wesentliche Beeinträchtigung des Betriebsablaufs – auf das Notwendige beschränken.

Praxis-Tipp

Keine Erweiterung von Lohn- zu Umsatz- bzw. Abzugsteuerprüfung

Wurde eine Lohnsteuer-Außenprüfung angeordnet und beanstandet der Prüfer hierbei auch umsatzsteuerliche Sachverhalte, darf er den Prüfungsumfang nicht auf die Umsatzsteuer ausdehnen; er kann jedoch eine Kontrollmitteilung an das für die Umsatzsteuer zuständige Finanzamt richten.^[1]

Das Niedersächsische FG hat sich der Auffassung des FG Berlin-Brandenburg hinsichlich des Übergangs zu einer Lohnsteuerprüfung angeschlossen und darüber hinaus auch einen Übergang zur Prüfung von Abzugsteuern nach § 50a EStG als unzulässig eingestuft.^[2]

Nach § 7 BpO sollen sich Betriebsprüfer auf solche Sachverhalte konzentrieren, die zu endgültigen Steuerausfällen oder Steuererstattungen bzw. -vergütungen oder zu wesentlichen Gewinnverlagerungen führen können. Als wesentlich gilt bereits ein Betrag von ca. 1.000 EUR.^[3]

Hinsichtlich des zeitlichen Umfangs der Betriebsprüfung ist zwischen den Prüfungen von Betrieben nach § 193 Abs. 1 AO und den anderen Prüfungen nach § 193 Abs. 2 AO zu unterscheiden. Während es für Letztere wegen ihres Ausnahmecharakters keine zeitlichen Beschränkungen gibt, sind für die Prüfung von Betrieben folgende Regeln zu beachten:

• Großbetriebe werden lückenlos geprüft. Dies rechtfertigt es auch, bei einem Großbetrieb eine Prüfung für einen Zeitraum von 6 Jahren anzusetzen.^[4]
• Für alle anderen Betriebe gilt ein Prüfungszeitraum von 3 Jahren. So kann z. B. jetzt eine Betriebsprüfung gegen eine GmbH für die Veranlagungszeiträume 2018 bis 2020 angeordnet werden. Im Fall einer Sonderprüfung, z. B. der Umsatzsteuer, kann auch ein mehr als 3 Jahre umfassender Prüfungszeitraum angeordnet werden.^[5]

Der Prüfungszeitraum kann allerdings über 3 Jahre hinaus erweitert werden. Dies ist mit Blick auf die Vergangenheit zulässig, wenn

• Besteuerungsgrundlagen nicht ohne eine Erweiterung des Prüfungszeitraums feststellbar sind, z. B. im Fall eines Verlustvortrags; wird die Prüfungsanordnung dementsprechend wegen eines bestimmten Sachverhalts, z. B. einer Baumaßnahme, erweitert, dürfen sich die Prüfungshandlungen auch nur auf diesen Sachverhalt erstrecken;^[6];
• erhebliche Steuernachforderungen oder -erstattungen, d. h. von jeweils mehr als ca. 1.500 EUR, zu erwarten sind, wofür allerdings konkrete, vom Finanzamt darzulegende Anhaltspunkte erforderlich sind^[7], z. B. bereits festgestellte Mehrsteuern im eigentlichen Prüfungszeitraum;
• ein Anfangsverdacht auf eine Steuerstraftat oder -ordnungswidrigkeit vorliegt; dann kann der Prüfungszeitraum auf alle Veranlagungszeiträume ausgedehnt werden, für die im Fall der Hinterziehung und der dadurch auf 10 Jahre verlängerten Festsetzungsfrist noch Steuerbescheide erlassen werden können.^[8] Der Prüfungszeitraum darf dann sogar 11 Jahre umfassen.^[9]

Soll die Prüfung in die Zukunft ausgedehnt werden, ist dies zulässig, muss aber ebenso wie eine Erweiterung des Prüfungszeitraums in die Vergangenheit gegenüber dem Geprüften in Form einer ergänzenden Prüfungsanordnung begründet werden. Eine Erweiterung des Prüfungszeitraums soll auch dann zulässig sein, wenn sie letztlich darauf beruht, dass Steuerpflichtiger und Finanzamt sich über das Ergebnis des eigentlichen Prüfungszeitraums nicht einigen konnten; hierin soll weder eine Erpressung noch eine Bestrafung zu sehen sein.^[10]

Dagegen bedarf die Erweiterung einer nach § 4 Abs. 3 Satz 3 BpO zulässigen ersten Anschlussprüfung von einem auf drei Jahre keiner besonderen Begründung.^[11]

Praxis-Beispiel

Erweiterung des Prüfungszeitraums

Wenn ein Betrieb für 2018 bis 2020 geprüft wird, ist es möglich, dass der Prüfer seine Feststellungen einerseits auf 2017, andererseits auf 2021 erweitert.

Ohne eine Erweiterung des Prüfungszeitraums darf der Prüfer dennoch Einzelermittlungen in anderen Perioden anstellen, muss dies dem geprüften Steuerpflichtigen aber mitteilen – andernfalls ist die Ermittlung rechtswidrig.

Wenn zweifelhaft ist, ob Gründe für eine Erweiterung des Prüfungszeitraums vorliegen, sollte die Erweiterung der Prüfungsanordnung angefochten und ein Antrag auf Aussetzung der Vollziehung gestellt werden. So wird vermieden, dass in die Überprüfung der Rechtmäßigkeit der Erweiterung auch Ergebnisse einfließen, die das Finanzamt dadurch gewonnen hat, dass es trotz Anfe...