Betriebsveräußerung: Sonderfälle und steuerliche Besonde ... / 3 Steuerliche Vergünstigungen

3.1 Freibetrag

Ein Freibetrag kommt nur für solche Steuerpflichtige in Betracht, die im Zeitpunkt der Betriebsveräußerung das 55. Lebensjahr vollendet^[1] haben oder im sozialversicherungsrechtlichen Sinne dauernd berufsunfähig sind. Zum Nachweis der Berufsunfähigkeit bedarf es einer amtlichen Bescheinigung.^[2] Die Berufsunfähigkeit muss jedoch nicht ursächlich für die Veräußerung oder Aufgabe des Betriebs sein.

Die steuerliche Begünstigung besteht darin, dass der Betriebsveräußerungsgewinn auf Antrag nur insoweit zur Einkommensteuer herangezogen wird, als er den Freibetrag von 45.000 EUR übersteigt.^[3] Dieser Freibetrag ermäßigt sich ggf. noch um den Betrag, um den der Veräußerungsgewinn 136.000 EUR übersteigt (Ermäßigungsbetrag). Der Freibetrag entfällt damit ab einem Veräußerungsgewinn von 181.000 EUR – Freibetragsgrenze.

Praxis-Beispiel

Freibetrag

Veräußerungsgewinn				175.000 EUR
Grenzwert		./. 136.000 EUR
verbleibender Ermäßigungsbetrag		39.000 EUR
Freibetrag		45.000 EUR
Minderung um Ermäßigungsbetrag		./. 39.000 EUR
verbleibender Freibetrag		6.000 EUR		./. 6.000 EUR
Steuerpflichtiger Veräußerungsgewinn				169.000 EUR

Wird für einen Teil des Veräußerungsgewinns eine § 6b-Rücklage gebildet, ist bei der Prüfung, ob ein Freibetrag zu gewähren ist, auf den gesamten Veräußerungserlös abzustellen. Veräußerungsgewinne, die dem Teileinkünfteverfahren unterliegen, mindern den Freibetrag nur, soweit sie steuerpflichtig sind.^[4]

Der Freibetrag wird dem Steuerpflichtigen nur einmal im Leben gewährt^[5], auch wenn der Steuerpflichtige mehrere Betriebe (gewerblicher, freiberuflicher oder land- und forstwirtschaftlicher Art) hat – die sog. Objektbegrenzung.^[6] Der Freibetrag ist auch dann verbraucht, wenn der Veräußerungsgewinn niedriger als der Freibetrag ist. Dies gilt es bei der Antragstellung zu bedenken.

Wichtig

Altfallregelung

Veräußerungs- und Aufgabefreibeträge, die für Betriebsveräußerungen und -aufgaben vor dem 1.1.1996 in Anspruch genommen wurden, werden nicht angerechnet.^[7]

Für die Freibetragsgewährung ist es unerheblich, ob der Steuerpflichtige einen ganzen Betrieb, einen Teilbetrieb oder nur einen Mitunternehmeranteil veräußert hat bzw. ob dies voll entgeltlich oder teilentgeltlich erfolgt ist. Entsteht der Veräußerungsgewinn über 2 Veranlagungszeiträume hinweg, ist der Freibetrag aufzuteilen.^[8]

Wird der Betrieb einer Personengesellschaft veräußert (oder aufgegeben), kann jeder Mitunternehmer für den auf ihn entfallenden Teil des (Veräußerungs-)Aufgabegewinns den vollen Freibetrag beanspruchen. Wird ein Betrieb gegen wiederkehrende Bezüge veräußert, kann der Freibetrag nur beansprucht werden, wenn die Sofortversteuerung gewählt wird.

Darüber, ob der Freibetrag gewährt werden kann, wird bei der Veranlagung zur Einkommensteuer entschieden. Das gilt auch im Fall der Veräußerung eines Mitunternehmeranteils.^[9] In diesem Fall ist im Verfahren der gesonderten und einheitlichen Feststellung der Einkünfte^[10] nur die Höhe des auf den Gesellschafter entfallenden Veräußerungsgewinns festzustellen.^[11]

Wird ein Betrieb der Land- und Forstwirtschaft veräußert, gelten die speziellen Regelungen in § 14a EStG, die regelmäßig günstiger sind als die für Gewerbebetriebe geltenden Vorschriften.

[1] BFH, Urteil v. 28.11.2007, X R 24/07, BFH/NV 2008 S. 556.

[2] FG Rheinland-Pfalz, Urteil v. 16.9.2008, 2 K 2140/07, EFG 2008 S. 1954 (rkr.).

[3] § 16 Abs. 4 EStG.

[4] Vgl. H 16.13 (Teileinkünfteverfahren) EStH.

[5] § 16 Abs. 4 Satz 2 EStG.

[6] BFH, Urteil v. 21.7.2009, X R 2/09, BStBl 2009 II S. 693.

[7] § 52 Abs. 34 Satz 5 EStG.

[8] BMF, Schreiben v. 20.12.2005, IV B 2 – S 2242 – 18/05, BStBl 2006 I S. 7.

[9] S. Abschnitt 1.3.

[10] § 180 Abs. 1 Nr. 2a AO.

[11] Vgl. R 16 Abs. 13 EStR.

3.2 Ermäßigter Steuersatz

Der Veräußerungsgewinn unterliegt entweder

• der sog. Fünftelregelung^[1] oder
• der Besteuerung mit 56 % des Durchschnittssteuersatzes.^[2]

Für die Praxis empfiehlt sich jedoch genau die umgekehrte Prüfreihenfolge.

[1] § 34 Abs. 1 EStG.

[2] § 34 Abs. 3 EStG.

3.2.1 56 % Durchschnittssteuersatz

Die Besteuerung mit 56 % des Durchschnittssteuersatzes gilt nur

• einmal im Leben (wobei jedoch die vor 2001 entstandenen Veräußerungs- und Aufgabegewinne nicht berücksichtigt werden) und auf Antrag,
• wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat oder im sozialversicherungsrechtlichen Sinne dauernd berufsunfähig ist,
• sowie nur für Gewinne bis 5 Mio. EUR.

Unterschreitet der tatsächlich ermittelte Steuersatz den für den entsprechenden Veranlagungszeitraum geltenden Eingangssteuersatz, ist mindestens der Eingangssteuersatz (14 %) anstelle des 56 %igen durchschnittlichen Steuersatzes anzusetzen.

Sind die Voraussetzungen für eine Steuerermäßigung nach § 34 Abs. 3 EStG nicht gegeben, gilt die grundsätzliche Steuerermäßigung für außerordentliche Einkünfte nach § 34 Abs. 1 EStG.

3.2.2 Fünftelregelung

Mit der sog. Fünftelregelung^[1] soll die verschärfte Progressionswirkung durch die Zusammenballung von Einkünften mittels einer rechnerischen Verteilung der Einkünfte auf 5 Jahre verhindert werden. Die komplexe Berechnung s...