Entscheidungsstichwort (Thema)
Keine Anerkennung einer rückwirkenden Änderung der Gewinnverteilungsabrede
Leitsatz (NV)
- Die rückwirkende Änderung der Gewinnverteilungsabrede von Gesellschaftern einer Personengesellschaft kann steuerrechtlich nicht anerkannt werden. Dieser Grundsatz gilt für jede Personengesellschaft, ungeachtet der von ihr erzielten Einkünfte.
- Soweit bei einer Freiberufler-Personengesellschaft die persönliche Arbeitsleistung eines Gesellschafters besonders abgegolten werden soll, kann das durch die Vereinbarung einer Sondervergütung geschehen .Diese kann so gestaltet sein, dass sie den tatsächlichen Gegebenheiten im Gewinnermittlungszeitraum genau Rechnung trägt.
Normenkette
EStG § 15 Abs. 1 Nr. 2, § 18 Abs. 4
Gründe
Von einer Darstellung des Tatbestands wird gemäß Art. 1 Nr. 6 des Gesetzes zur Entlastung des Bundesfinanzhofs abgesehen.
Die Beschwerde ist nicht begründet.
1. Die Vorentscheidung weicht nicht von den mit der Beschwerde bezeichneten Urteilen des Bundesfinanzhofs (BFH) ab.
Das Urteil vom 15. Mai 1961 I 273/60 (Steuerrechtsprechung in Karteiform ―StRK―, Einkommensteuergesetz, § 15, Rechtsspruch 255) enthält zwar Ausführungen dazu, dass eine nach Ablauf des Wirtschaftsjahrs getroffene, vom Gesellschaftsvertrag abweichende Vereinbarung über die Gewinnverteilung in bestimmten Fällen anzuerkennen sein könne. Diese Äußerung war für den dort entschiedenen Fall aber nicht entscheidungserheblich. Ihr kann deshalb ausdrücklich widersprochen werden, ohne von ihr i.S. der §§ 11 oder 115 Abs. 2 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) abzuweichen (so ausdrücklich z.B. im BFH-Urteil vom 21. Dezember 1972 IV R 194/69, BFHE 108, 495, BStBl II 1973, 389).
Das Urteil vom 23. April 1975 I R 234/74 (BFHE 115, 488, BStBl II 1975, 603) betrifft einen Fall, in dem zwischen den Gesellschaftern der Personengesellschaft ein Zivilrechtsstreit über die Gewinnverteilung geführt und später durch außergerichtlichen Vergleich erledigt worden war. Die vergleichsweise getroffene Regelung der Gewinnverteilung wurde trotz der Rückwirkung anerkannt. Ausdrücklich ließ der BFH dabei aber offen, ob dies auch dann gelten könne, wenn mit dem Vergleich bewusst von dem Gesellschaftsvertrag abgewichen werde, denn dafür seien keine Anhaltspunkte ersichtlich. Einerseits handelt es sich im vorliegenden Fall nicht um die vergleichsweise Beilegung eines Rechtsstreits über die Gewinnverteilung. Andererseits sind die Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) bewusst von dem bisher geltenden Gesellschaftsvertrag abgewichen.
Im Fall des Senatsurteils vom 18. Januar 1990 IV R 97/88 (BFH/NV 1991, 21) war ebenfalls ein Rechtsstreit vergleichsweise beigelegt worden, in dem es zudem nicht nur um die Gewinnverteilung, sondern um die Mitgliedschaft selbst ging.
Das Urteil vom 17. März 1987 VIII R 293/82 (BFHE 149, 454, BStBl II 1987, 558) betraf einen Schiffsfonds in der Rechtsform einer GmbH & Co. KG. Im Gesellschaftsvertrag war vorgesehen, dass alle in den ersten beiden Geschäftsjahren beitretenden Kommanditisten in diesem Zeitraum dieselbe Gewinn- und Verlustbeteiligung erhalten sollten. Die im zweiten Jahr beigetretenen Kommanditisten erhielten für das betreffende Jahr deshalb eine höhere Verlustbeteiligung, als ihnen nach Kapitalanteilen an sich zugestanden hätte. Diese Gewinnverteilung wurde vom BFH gebilligt. Sie hatte jedoch keine Rückwirkung auf bereits entstandene Gewinne, sondern im Gegenteil eine vorausgreifende Wirkung.
2. Die Rechtsfrage, ob die zu § 15 des Einkommensteuergesetzes (EStG) entwickelten Grundsätze für die Änderung des Gewinnverteilungsschlüssels auch auf Gesellschaften mit Einkünften i.S. des § 18 EStG übertragen werden können, hat keine grundsätzliche Bedeutung.
Dass rückwirkende schuldrechtliche Vereinbarungen einkommensteuerrechtlich nicht anerkannt werden, gilt nicht nur für die Gewinnverteilungsabrede von Gesellschaftern einer Personengesellschaft, sondern ist ein das ganze Einkommensteuerrecht beherrschender Grundsatz (vgl. Nachweise der Rechtsprechung bei Fischer in Hübschmann/Hepp/Spitaler, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, § 38 AO Anm. 55 ff.; Tipke/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, § 38 AO Tz. 35). Die Art der erzielten Einkünfte ist insoweit ohne Bedeutung. Deshalb gelten die Grundsätze für die nachträgliche Änderung des Gewinnverteilungsschlüssels für jede Personengesellschaft, ungeachtet der von ihr erzielten Einkünfte.
Im Übrigen geht der Einwand der Kläger fehl, gewerbliche und freiberufliche Mitunternehmerschaften unterschieden sich in Bezug auf Kapitaleinsatz und persönliche Arbeitsleistung. Selbst wenn diese Wertung zutreffen sollte, hätte sie für den Streitfall keine Bedeutung. Denn wenn die persönliche Arbeitsleistung eines Gesellschafters oder der Einsatz von nur einem Gesellschafter gehörendem Kapital besonders abgegolten werden sollen, kann das durch die Vereinbarung von Sondervergütungen geschehen. Diese können so gestaltet sein, dass sie den tatsächlichen Gegebenheiten im Gewinnermittlungszeitraum genau Rechnung tragen. Etwaige Fehleinschätzungen können durch Veränderung der Sondervergütungen der Folgejahre korrigiert werden. Die Gesellschafter sind insoweit entgegen der Auffassung der Kläger nicht auf die nachträgliche Änderung der allgemeinen Gewinnverteilung angewiesen.
Fundstellen
Haufe-Index 425724 |
BFH/NV 2000, 1185 |