Leitsatz (amtlich)
Aufwendungen für doppelte Haushaltsführung können als Werbungskosten nur berücksichtigt werden, wenn und solange sie durch die auswärtige Tätigkeit veranlaßt und damit berufsbedingt sind. Behält ein Arbeiter seine im Ausland befindliche Familienwohnung auf die Dauer aus persönlichen Gründen bei, obwohl er für eine Zeitspanne von mehr als einem Jahrzehnt im Inland als Arbeitnehmer berufstätig sein will, um hier eine Rentenberechtigung für die Zukunft zu erarbeiten, so können seine Mehraufwendungen für die doppelte Haushaltsführung nicht als Werbungskosten berücksichtigt werden.
Normenkette
EStG § 9 Abs. 1 Nr. 5, § 12 Nr. 1
Tatbestand
Bei der Veranlagung zur Einkommensteuer 1972 machte der Kläger und Revisionskläger (Kläger) bei den Werbungskosten Mehraufwendungen für doppelte Haushaltsführung in Höhe von insgesamt 8 915 DM geltend. Es handelt sich dabei um die Miete für ein möbliertes Appartement in B mit 2 640 DM, Mehraufwendungen für Verpflegung mit 3 575 DM und Kosten für drei Familienheimfahrten mit 2 700 DM. Der Kläger ist seit 1966 als angestellter Zahnarzt in B tätig. Er ist jugoslawischer Staatsangehöriger; seine Ehefrau wohnt in Sarajewo in der ursprünglichen Familienwohnung, die aus drei Zimmern und Küche besteht. In dieser Wohnung lebt auch die Mutter der Ehefrau. Beide verfügen über keine eigenen Einkünfte; sie erhalten vom Kläger laufend Geldüberweisungen.
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (FA) erkannte die vorgenannten Aufwendungen des Klägers nicht als Werbungskosten an. Der Einspruch des Klägers und die Klage hatten keinen Erfolg. Der Kläger hatte hierzu vorgetragen, er habe auch während seines Aufenthalts in der Bundesrepublik Deutschland die engen familiären Bindungen zu seiner Ehefrau und Schwiegermutter nicht abreißen lassen. Er sei regelmäßig dreimal im Jahr nach Jugoslawien gefahren, und zwar jeweils für fünf bzw. drei bzw. zwei bis drei Wochen. Auch von B aus habe er in ständigem Kontakt mit seinen Angehörigen gestanden; er habe sich in B einen eigenen Telefonanschluß anlegen lassen und sich auf diesem Wege an dem hauswirtschaftlichen Leben in seiner Familienwohnung maßgeblich beteiligt. Sein Fall sei mit dem des Urteils des BFH vom 9. November 1971 VI R 285/70 (BFHE 103, 498, BStBl II 1972, 148) nicht vergleichbar, bei dem es sich um einen jugoslawischen Emigranten gehandelt habe, der in seine Heimat nicht habe zurückkehren können. Die Rechtsprechung zur doppelten Haushaltsführung kenne keine zeitliche Beschränkung für die Zulässigkeit des Werbungskostenabzugs. Der Kläger legte weiter dar, er sei nur wegen der schlechten Arbeitslage in Jugoslawien und ausschließlich aus beruflichen Gründen in der Bundesrepublik Deutschland tätig. Es sei ihm nicht zuzumuten gewesen, seine Wohnung in Sarajewo für die Zeit seiner Tätigkeit in der Bundesrepublik Deutschland aufzugeben. Er beabsichtige auch nur so lange in der Bundesrepublik Deutschland zu bleiben, bis er sich eine ausreichende wirtschaftliche Basis für das Leben in Jugoslawien erarbeitet und insbesondere die Anwartschaft auf die deutsche Rentenversicherung erworben habe.
Das FG vertrat in seinem in EFG 1975, 111, veröffentlichten Urteil die Auffassung, daß die Voraussetzungen für eine doppelte Haushaltsführung im Sinne des § 9 EStG nicht gegeben seien, weil der Kläger außerhalb seines Beschäftigungsortes keinen eigenen Haushalt unterhalte. Auch wenn nicht in Abrede gestellt werde, daß der Kläger seine Angehörigen in Sarajewo neben seinen Geldüberweisungen auch durch briefliche und telefonische Kontakte und gelegentliche Besuche unterstütze und auch gelegentlich einen Rat hinsichtlich ihrer Haushaltsführung erteile, reiche dies nicht aus, um sich im Sinne der Rechtsprechung des BFH am hauswirtschaftlichen Leben maßgebend zu beteiligen. Wolle man für eine gewisse Zeit eine doppelte Haushaltsführung auch über große räumliche Entfernung hinweg unter den erschwerenden Voraussetzungen gemäß der Rechtsprechung des BFH annehmen, so müsse doch dem Umstand eine besondere Bedeutung beigemessen werden, daß sich der Kläger bereits seit 1966 in der Bundesrepublik Deutschland aufhalte. Wenn auch der gesetzliche Tatbestand der doppelten Haushaltsführung im Sinne des § 9 EStG kein zeitliches Kriterium in dem Sinne enthalte, daß nach Ablauf einer gewissen Zeit die Voraussetzungen einer doppelten Haushaltsführung nicht mehr gegeben seien, so sei doch nach einem Zeitraum von sechs Jahren und bei der großen räumlichen Entfernung des Beschäftigungsortes zum Familienwohnsitz nach der Lebenserfahrung die Annahme einer maßgeblichen persönlichen Mitwirkung des Klägers am hauswirtschaftlichen Leben in seiner Familienwohnung nicht mehr gerechtfertigt. Das schließe nicht aus, daß die Lebensinteressen des Klägers nach wie vor auf das Leben seiner Angehörigen in Sarajewo ausgerichtet seien und er den jetzigen Zustand nur als Provisorium ansehe. Entscheidend sei, daß der Kläger aufgrund der gegebenen tatsächlichen Verhältnisse am hauswirtschaftlichen Leben in seiner Familienwohnung nicht in dem erforderlichen Maße maßgebend persönlich mitwirken könne.
In seiner Revision rügt der Kläger, das FG habe die Bedeutung des § 9 Abs. 1 Nr. 5 EStG verkannt. Das FG habe die Grenzen der bei der doppelten Haushaltsführung eines ausländischen Arbeitnehmers erforderlichen persönlichen Mitwirkung an der Gestaltung der tatsächlichen Lebensverhältnisse in seinem ausländischen Hausstand verkannt. Die Urteilsgründe beruhten auf einer zu Lasten des Klägers aufgestellten Vermutung, wenn sie darauf abstellten, daß der Kläger einerseits während des im Streit befindlichen Veranlagungszeitraums bereits sechs Jahre in der Bundesrepublik Deutschland gearbeitet habe und andererseits die Entfernung zwischen seiner Wohnung am Arbeitsort (B) und seinem Hausstand in Sarajewo derartig groß sei, daß deshalb nach der Lebenserfahrung eine tatsächliche Mitwirkung des Klägers an der Gestaltung der Lebensverhältnisse ausgeschlossen sei. Diese Erwägungen seien Ausdruck der nichtbegründeten Vermutung, falls der Ausländer fünf oder sechs Jahre in der Bundesrepublik Deutschland tätig sei und seine Familie in der Heimat eine bestimmte Anzahl von Kilometern von seinem Beschäftigungsort entfernt wohne, daß nunmehr die ausländische Wohnung generell keinen Hausstand im Sinne des § 9 EStG darstellen könne. Dies widerspreche der entsprechenden Behandlung deutscher Steuerpflichtiger.
Der Kläger rügt ferner, das FG habe den Beschluß des BFH vom 19. Januar 1973 VI B 99/72 (BFHE 108, 37, BStBl II 1973, 252) nicht beachtet. Der BFH gehe darin davon aus, daß ausländische Arbeitnehmer grundsätzlich Verpflegungsmehraufwendungen infolge doppelter Haushaltsführung geltend machen könnten. Umstritten sei nur die Frage der Anwendbarkeit der Pauschsätze; dies könne für den vorliegenden Sachverhalt jedoch nicht von Bedeutung sein. Nach dem Schrifttum sei davon auszugehen, daß die Tatsache der räumlichen Entfernung zwischen Deutschland und Jugoslawien allein kein Anhaltspunkt für die Anerkennung der Voraussetzung der doppelten Haushaltsführung darstelle.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist nicht begründet.
Das Urteil des FG ist im Ergebnis nicht zu beanstanden; es steht mit dem geltenden Recht nicht in Widerspruch. Für die Beurteilung der Streitsache muß grundsätzlich davon ausgegangen werden, daß Aufwendungen eines Steuerpflichtigen, die ihm am Arbeitsort für Verpflegung und Wohnung entstehen, in der Regel als Kosten der Lebensführung nach § 12 Nr. 1 EStG steuerlich außer Betracht bleiben. Nur wenn einem Arbeitnehmer ausschließlich oder überwiegend durch seinen Beruf veranlaßte höhere Ausgaben entstehen, sind diese Mehraufwendungen Werbungskosten im Sinne des § 9 EStG, soweit diese Mehraufwendungen ihre Grundlage in dem Arbeitsverhältnis haben. Das sind insbesondere Aufwendungen für eine doppelte Haushaltsführung (so bereits das Urteil des erkennenden Senats vom 18. September 1964 VI 59/64 U, BFHE 81, 86, BStBl III 1965, 29). Der Rechtsprechung des BFH sind die Gesetzgebung in § 9 Abs. 1 Nr. 5 EStG (ab 1967) und die Finanzverwaltung in Abschnitt 26 LStR 1972 gefolgt. Nach § 9 Abs. 1 Nr. 5 EStG liegt eine doppelte Haushaltsführung vor, wenn der Arbeitnehmer außerhalb des Ortes, in dem er einen eigenen Hausstand unterhält, beschäftigt ist und auch am Beschäftigungsort wohnt. Trotz dieser weiten Fassung des Begriffs der doppelten Haushaltsführung muß sie jedoch stets beruflich bedingt sein (vgl. Urteil des Senats vom 14. Februar 1975 VI R 125/74, BFHE 115, 322, BStBl II 1975, 607). Nach dem Urteil des Senats VI R 285/70, auf das sich das FG-Urteil stützt, muß jetzt für den Begriff der doppelten Haushaltsführung außerdem stets darauf abgestellt werden, ob der Arbeitnehmer einen doppelten Haushalt führt oder einen solchen nur unterhält. Nach der Rechtsprechung des BFH erfordert das Führen eines doppelten Haushalts, daß der Arbeitnehmer nicht nur am bisherigen Wohnort eine für die Erfüllung seiner Lebensbedürfnisse eingerichtete Wohnung besitzt, sondern daß dort auch hauswirtschaftliches Leben herrscht, an dem sich der Arbeitnehmer sowohl finanziell wie auch durch seine persönliche Mitwirkung maßgebend beteiligt. Im Urteil VI R 285/70 hat der Senat das Vorliegen einer doppelten Haushaltsführung verneint, weil der Arbeitnehmer als Flüchtling nach dem Kriege seine Heimat verlassen hatte und aus politischen Gründen dorthin nicht mehr zurückkehren konnte. Der Senat hat es damals nicht als ausreichend angesehen, daß der Arbeitnehmer Besitzer der Wohnung geblieben sei, weil seine Ehefrau dort allein die Hauswirtschaft betrieben habe, die der Arbeitnehmer lediglich durch Geld- und Sachzuwendungen unterstützt hatte.
Es kann dahingestellt bleiben, ob, wie das FG ausgeführt hat, eine doppelte Haushaltsführung schon deshalb zu verneinen ist, weil von einer Beteiligung am hauswirtschaftlichen Leben unter Berücksichtigung der nur gelegentlichen Familienbesuche des Klägers im Jahr und seiner regelmäßigen Geldüberweisungen sowie brieflichen und telefonischen Kontakten, nicht mehr die Rede sein kann. Es kann im Streitfall auch unerörtert bleiben, für welchen Zeitraum einem in der Bundesrepublik Deutschland berufstätigen Arbeitnehmer ausländischer Staatsangehörigkeit mit Familienwohnsitz in der Heimat Werbungskosten für doppelte Haushaltsführung zugestanden werden können. Dabei ist davon auszugehen, daß es hierbei in steuerrechtlicher Sicht keine Unterschiede zwischen Inländern und Ausländern gibt, wenn sie der unbeschränkten Steuerpflicht in der Bundesrepublik Deutschland unterliegen. Dennoch können unterschiedliche Sachverhalte unter Umständen eine unterschiedliche rechtliche Beurteilung erfordern.
Im Streitfall kommt für die rechtliche Würdigung dem Umstand entscheidende Bedeutung zu, daß der Kläger nach seiner eigenen Einlassung nicht beabsichtigt, seinen Familienwohnsitz an den Arbeitsort zu verlegen, vielmehr diese Trennung für mindestens 15 Jahre beizubehalten, nämlich bis zum Erwerb eines deutschen Rentenanspruchs, für den 180 Beitragsmonate erforderlich sind. Bei dieser Sachlage beruht die Beibehaltung der Wohnung in Sarajewo nicht mehr auf einer beruflichen Veranlassung, sondern es handelt sich im Sinne des § 12 Nr. 1 EStG um Aufwendungen der privaten Lebensführung, auch wenn dies zur Förderung des Berufs geschieht. Damit unterscheidet sich der Streitfall wesentlich von einer doppelten Haushaltsführung eines sogenannten ausländischen Gastarbeiters, der nur aufgrund kurzfristiger Arbeitsverträge in der Bundesrepublik Deutschland berufstätig geworden ist.
Fundstellen
Haufe-Index 71721 |
BStBl II 1976, 150 |
BFHE 1976, 253 |