BFH Urteil vom 06.11.1968 - I R 12/66

Leitsatz (amtlich)

1. Die höchstpersönliche und öffentlich-rechtliche Natur der gegen einen Steuerpflichtigen verhängten kriminellen Geldstrafe verbietet es, sie durch ihre steuerrechtliche Behandlung als Betriebsausgabe zu einem Teil auf die Allgemeinheit zu verlagern.

2. Die steuerrechtliche Gleichbehandlung der Kosten des Strafverfahrens (Gerichtskosten und Kosten der Strafverteidigung) ist gerechtfertigt, weil die Tragung der Gerichtskosten kraft Gesetzes die notwendige Folge der rechtskräftigen Verurteilung des Angeklagten ist und in diesem Falle eine - auch nur teilweise - Verlagerung der Kosten seiner Strafverteidigung auf die Allgemeinheit aus dem Gedanken der Einheit der Rechtsordnung heraus nicht vertretbar erscheint.

Normenkette

EStG § 4 Abs. 4

Tatbestand

Der Revisionskläger (Steuerpflichtiger) ist Altmetall- und Altmaterialienhändler. Er wurde durch Urteil der Großen Strafkammer des Landgerichts (LG) W. vom 17. April 1959 wegen fortgesetzter Sachhehlerei an Stelle einer an sich verwirkten Gefängnisstrafe von 80 Tagen zu 4 000 DM Geldstrafe verurteilt. Der Steuerpflichtige zahlte an Strafverteidigungskosten im Jahre 1958 664 DM, im Jahre 1959 899 DM sowie an Gerichtskosten im Jahre 1959 1 484 DM. Der Revisionsbeklagte (das FA) lehnte die Anerkennung dieser Zahlungen als Betriebsausgaben ab. Einspruch und Berufung blieben ohne Erfolg. Das FG führte aus.

Die Kosten eines Strafverfahrens, das mit der Verurteilung des Angeklagten endet, seien steuerlich nicht abzugsfähig (Urteil des BFH IV 63/59 S vom 13. Oktober 1960, BFH 72, 45, BStBl III 1961, 18). Diese ihre rechtliche Würdigung folge aus der Nichtabzugsfähigkeit der Geldstrafe (BFH-Urteil I 322/56 S vom 10. September 1957, BFH 65, 471, BStBl III 1957, 415). Dem BFH-Urteil VI 99/59 S vom 25. August 1961 (BFH 73, 591, BStBl III 1961, 482), mit dem die Aufwendungen eines Beamten aus Anlaß eines Dienststrafverfahrens als Werbungskosten anerkannt wurden, könne nichts Gegenteiliges entnommen werden; denn ein Dienststrafverfahren berühre - anders als ein ordentliches Strafverfahren, das der Aburteilung kriminellen Unrechts diene - unmittelbar das Dienstverhältnis des Beamten als Arbeitnehmer. Den Aufwendungen, die ein Beamter deshalb aus Anlaß eines Dienststrafverfahrens mache, könnten die streitigen Verteidigungskosten des Steuerpflichtigen selbst dann nicht gleichgestellt werden, wenn sie zur Erhaltung seiner betrieblichen Einnahmen hätten aufgewendet werden müssen.

Gegen diese Entscheidung richtet sich die als Revision zu behandelnde Rechtsbeschwerde, zu deren Begründung der Steuerpflichtige vortragen läßt:

Die Gründe für die Nichtabzugsfähigkeit einer Geldstrafe könnten die Entscheidung des FG hinsichtlich der Nichtabzugsfähigkeit der Gerichtskosten und der Kosten der Strafverteidigung nicht tragen. Diese Kosten seien weder ein Teil der Strafe noch eine Nebenstrafe, wie sich aus § 257 StGB ergebe, demzufolge es nicht als Begünstigung anzusehen sei, wenn die genannten Kosten von einem Dritten für den Verurteilten bezahlt würden. Der BFH habe im Urteil IV 63/59 S (a. a. O.) auch grundsätzlich anerkannt, daß die einem Angeklagten zur Last gelegte Tat sehr wohl Ausfluß seiner betrieblichen oder beruflichen Tätigkeit sein könne; er habe damit dem Umstand Rechnung getragen, daß die moderne Strafgesetzgebung - wie z. B. im Arzneimittelgesetz, im Devisen-, Verkehrs- und Wirtschaftsrecht - auch im betrieblichen oder beruflichen Bereich zu fassende Entschlüsse der Steuerpflichtigen bestimme und die von ihnen gefaßten Entschlüsse werte. Es sei deshalb nicht unbedenklich, wenn die Abzugsfähigkeit der Kosten eines Strafverfahrens vom Ausgang des Verfahrens abhängig gemacht werde. Entscheidend für die Frage der Abzugsfähigkeit sei vielmehr allein, ob das Strafverfahren durch die betriebliche oder berufliche Tätigkeit des Steuerpflichtigen veranlaßt worden sei oder aber der Anlaß im persönlichen Bereich liege. Im Streitfall sei der betriebliche Anlaß offenkundig. Der Steuerpflichtige sei wegen mangelnder Sorgfalt beim Ankauf von Fundmetallen verurteilt worden. Bei diesen habe es sich um Geschoßhülsen gehandelt, die der Auflieferer am Truppenübungsplatz in G. gesammelt habe. Der Auflieferer habe den ordnungsgemäßen Erwerb nachzuweisen. Der Nachweis sei erbracht, wenn der Auflieferer selbst ein zugelassener Händler sei. Der Auflieferer habe dem Steuerpflichtigen gegenüber Name und Adresse angegeben und mündlich versichert, als Gewerbetreibender eingetragen und zugelassen zu sein. Gleichwohl habe der Steuerpflichtige die Vorlage des Gewerbeausweises verlangt, sich jedoch mit der Erklärung des Auflieferers zufriedengegeben, den Ausweis im Moment nicht bei sich zu haben. Als später Zweifel an der Eigenschaft des Auflieferers als zugelassener Metallhändler aufgetaucht seien, habe der Steuerpflichtige die Annahme weiterer Lieferungen abgelehnt. Die Große Strafkammer habe durch diesen Sachverhalt den objektiven und subjektiven Straftatbestand der Sachhehlerei für gegeben erachtet. Wäre der Steuerpflichtige nicht Metallhändler, so wäre er nicht in die Lage gekommen, Fundmetalle aufzukaufen und damit mit den Strafgesetzen in Konflikt zu geraten.

Entscheidungsgründe

Aus den Gründen:

Die Revision ist nicht begründet.

1. Wie der BFH in ständiger Rechtsprechung entschieden hat, ist eine Geldstrafe auch dann nicht abzugsfähig, wenn die Straftat, die die Verurteilung ausgelöst hat, in oder bei Ausübung der betrieblichen oder beruflichen Tätigkeit des Steuerpflichtigen begangen wurde. Die gleichen Gründe, die für diese Rechtsprechung bestimmend waren, hat der BFH unter dem Gesichtspunkt der Einheit der Rechtsordnung auch für die Beurteilung der Frage nach Abzugsfähigkeit oder Nichtabzugsfähigkeit der Gerichtskosten eines Strafverfahrens und der Kosten der Strafverteidigung als bestimmend angesehen. Dabei wurde nicht verkannt, daß diese Kosten weder ein Teil der Strafe noch eine Nebenstrafe sind (§§ 14 ff. StGB); sie werden jedoch ähnlich wie Geldstrafen behandelt (§ 30 StGB, § 465 Abs. 3 der Strafprozeßordnung - StPO -).

Nach § 30 StGB kann eine Geldstrafe in den Nachlaß des Verurteilten vollstreckt werden, wenn das Urteil zu Lebzeiten des Verurteilten rechtskräftig geworden ist. Obwohl die Geldstrafe eine höchstpersönliche öffentlichrechtliche Leistungspflicht begründet (Leipziger Kommentar zum Strafgesetzbuch, 8. Aufl., Anm. I 2 zu § 27), wird sie danach wie eine bürgerlich-rechtliche Schuld behandelt, für die nach Eintritt der Rechtskraft des Urteils auch der Erbe einzustehen hat. Nach § 465 StPO hat der Angeklagte die Kosten des Verfahrens "insoweit zu tragen, als sie durch das Verfahren wegen einer Tat entstanden sind, wegen deren er verurteilt ... wird"; auch für diese Kosten haftet nach Eintritt der Rechtskraft des Urteils der Nachlaß. Außerdem muß jedes Strafurteil "darüber Bestimmung treffen, von wem die Kosten des Verfahrens zu tragen sind" (§ 464 StPO). Die Auferlegung der Kosten ist danach eine vom Gesetz selbst angeordnete Folge der rechtskräftigen Verurteilung des Angeklagten und als richterlicher Ausspruch Teil des Urteils. Es kann deshalb nicht als bedenklich angesehen werden, wenn auch im Bereich des Steuerrechts die Behandlung der Kosten unter dem Gesichtspunkt der Einheit der Rechtsordnung der Behandlung der Geldstrafe folgt.

Was die Frage nach der Abzugsfähigkeit einer kriminellen Geldstrafe betrifft, so erscheint es dem Senat nicht vertretbar, daß eine dem Steuerpflichtigen wegen einer strafrechtlichen Verfehlung auferlegte Geldstrafe, die höchstpersönlicher und öffentlich-rechtlicher Natur ist, durch ihre steuerrechtliche Behandlung als Betriebsausgabe zu einem Teil auf die Allgemeinheit abgewälzt wird. Demgegenüber treten Überlegungen wie die der Minderung des von den ordentlichen Gerichten ausgesprochenen Strafmaßes in seiner Wirkung und die der Vorrangigkeit strafrechtlicher vor steuerrechtlichen Vorschriften zurück (BFH-Urteil IV 373/54 U vom 21. Juli 1955, BFH 61, 361, BStBl III 1955, 338). Der Gedanke, daß andererseits "das Steuerrecht von sittlichen Werten und der sittlichen Ordnung unabhängig ist (§ 5 StAnpG)" (so Herrmann-Heuer, Kommentar zur Einkommensteuer und Körperschaftsteuer, Anm. 49d zu § 4 EStG), ist in diesem Zusammenhang deshalb nicht verwendbar, weil die genannte Vorschrift die Auswirkungen bürgerlich-rechtlicher Nichtigkeit im Bereich des Steuerrechts regeln will, d. h. von einem Tun oder Unterlassen des Steuerpflichtigen im bürgerlichrechtlichen Bereich ausgeht, nicht aber Situationen wie die hier vorliegende und deren gesetzliche Folgen betrifft.

Mit der Gleichbehandlung der Kosten des Strafverfahrens (Gerichtskosten und Kosten der Strafverteidigung) mit der Geldstrafe hat die Rechtsprechung nur der Tatsache Rechnung getragen, daß die Auferlegung der Kosten des Verfahrens die vom Gesetz selbst angeordnete notwendige Folge der rechtskräftigen Verurteilung des Angeklagten ist und eine auch nur teilweise Verlagerung der Kosten seiner Strafverteidigung auf die Allgemeinheit in diesem Falle aus dem Gedanken der Einheit der Rechtsordnung heraus nicht vertretbar erscheint. Im Falle des Freispruchs fehlt es an dieser Folgewirkung, so daß die dem Steuerpflichtigen erwachsenen Kosten - je nach dem inneren Zusammenhang des dem Steuerpflichtigen zur Last gelegten Verhaltens mit seiner betrieblichen bzw. beruflichen Sphäre einerseits oder mit seiner privaten Sphäre andererseits - als Betriebsausgabe oder als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt werden (BFH-Urteil IV 63/59 S, a. a. O.), wenn auch die Bildung einer Rückstellung dieserhalb wegen der Ungewißheit des Ausgangs des Verfahrens (Freispruch oder Verurteilung) nicht zulässig ist (BFH-Urteil IV 269/60 U vom 30. August 1962, BFH 76, 8, BStBl III 1963, 5). Was die steuerrechtliche Behandlung der Anordnung von Sicherungsmaßnahmen (BFH-Urteil IV 49/63 U vom 14. Januar 1965, BFH 82, 85, BStBl III 1965, 278) sowie der Anordnung der Abführung von Mehrerlösen (BFH-Urteil VI 9/64 U vom 23. Juli 1965, BFH 83, 233, BStBl III 1965, 585) betrifft, so ist auch hier die grundsätzliche Unterscheidung zwischen Strafmaßnahmen (kriminelle Strafe) einerseits und Maßnahmen anderer Art (Sicherungsmaßnahme bzw. Abführungsanordnung) für die steuerrechtliche Behandlung der Kosten entscheidend.

Manche sehen in der steuerrechtlichen Behandlung des abzuführenden Mehrerlöses als betriebliche Schuld eine gewisse Abkehr vom Gedanken der Einheit der Rechtsordnung. Erkenne man an, daß es sich bei der Abführung des Mehrerlöses ebenso wie bei der Anordnung der Einziehung als Sicherungsmaßnahme nicht um eine Strafe oder Nebenstrafe handele, so sei nicht einzusehen, warum Kosten der hier vorliegenden Art, die ebenfalls keine Strafe seien, als nicht abzugsfähig behandelt würden (so Barske, Anmerkung zum BFH-Urteil VI 9/64 U vom 23. Juli 1965 in "Die steuerliche Betriebsprüfung" 1965 S. 332, 334). Diese Auffassung übersieht jedoch nach Ansicht des Senats, daß die Pflicht zur Kostentragung der kriminellen Strafe kraft Gesetzes zugeordnet ist und deshalb auch im steuerrechtlichen Bereich nicht anders als diese behandelt werden kann, will man nicht eben einen Teil der aus dem Schuldspruch sich ergebenden Folgen auf die Allgemeinheit verlagern. Dasselbe gilt für die Kosten der Strafverteidigung, die im Falle der Verurteilung vom Steuerpflichtigen aus dem Gedanken der Einheit der Rechtsordnung heraus allein getragen werden müssen. Demgegenüber ist die abweichende Rechtsprechung bezüglich der Behandlung der Sicherungsmaßnahmen und der Abführung von Mehrerlösen - einschließlich ihrer Kostenfolgen - nur deshalb gerechtfertigt, weil es sich insoweit nicht um kriminelle Strafen und deren Kostenfolgen handelt.

2. Aus diesen Ausführungen folgt auch, daß es für die steuerrechtliche Behandlung der kriminellen Geldstrafe und ihrer Kostenfolgen nicht darauf ankommen kann, ob der Steuerpflichtige im spezifischen Rahmen seiner betrieblichen oder beruflichen Tätigkeit straffällig wurde, um in diesem Falle Strafe und Kosten als betrieblich veranlaßt und damit als Betriebsausgaben anzuerkennen (so der Vorschlag von Herrmann-Heuer, a. a. O., Anm. 49e für die Behandlung der Prozeßkosten, die aus der Verurteilung wegen einer im Geschäftsverkehr - mit Gewinnstreben - begangenen Straftat wie Urkundenfälschung und Betrug folgen). Der im Streitfalle keiner besonderen, in vielleicht schwer überschaubaren Wirtschaftsgesetzen enthaltenen Strafrechtsnorm zugeordnete Verstoß des Steuerpflichtigen (Sachhehlerei) mag im betrieblichen Bereich liegen. Gleichwohl rechtfertigt dies nicht die Abzugsfähigkeit der durch ihn ausgelösten Kosten des Strafverfahrens und der Strafverteidigung, weil bestimmte Aufwendungen, auch wenn sie durch den Betrieb veranlaßt worden sind, aus dem Gedanken der Einheit der Rechtsordnung keine, auch keine teilweise, Abwälzung auf die Allgemeinheit erlauben.

Fundstellen

Haufe-Index 68363

BStBl II 1969, 74

BFHE 1969, 56