BFH Urteil vom 25.10.1961 - VII 68, 69/60 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Verbrauchsteuern

Leitsatz (amtlich)

Zu den Begriffen "Brauerei", "Brauereibetrieb" und "Braustätte".

BierStG §§ 2 und 3.

Normenkette

BierStG §§ 2-3

Tatbestand

-I. -

Die beschwerdeführenden benachbarten Brauereien sind handelsrechtlich und wirtschaftlich zwei selbständige Unternehmen.

Das Sudhaus der Bfin. zu 1. wurde im letzten Weltkrieg zerstört und ist noch nicht wieder aufgebaut worden. Im Laufe der Zeit schaffte die Bfin. zu 1. nach und nach sämtliche Geräte an, die erforderlich sind, um Malz zu schroten und Bierwürze herzustellen und stellte sie im Sudhaus der Bfin. zu 2. auf. Seit dem 1. April 1959 besitzt und benutzt jede Brauerei innerhalb des Sudhauses der Bfin. zu 2. ihre eigenen Geräte zur Herstellung von Bierwürze, angefangen von der Malzputze und Malzmühle bis zum Hopfenseiher. Von da ab geht die Bierherstellung in getrennten Räumen weiter. Die Ausschlagwürze wird für jede Brauerei gesondert auf ihre eigenen Kühlschiffe und von da in eigene Gär- und Lagerkeller geleitet.

Das Zollamt war der Auffassung, daß die von den beiden Unternehmen erzeugten Biermengen als in einem Brauereibetrieb erzeugt angesehen werden müsse, da die Unternehmen eine Braustätte benutzten, und berechnete mit den Steuerbescheiden vom 14. Mai und 9. Juni 1959 die Biersteuer nach § 3 Abs. 1 des Biersteuergesetzes (BierStG) unter Zusammenrechnung der erzeugten Biermengen. Wären die Brauereien getrennt nach der von jeder von ihnen hergestellten Biermenge veranlagt worden, so hätte sich für jede Bfin. eine nicht unwesentliche Ersparnis ergeben.

Die hinsichtlich dieser Beträge erhobenen Einsprüche und Berufungen hatten keinen Erfolg.

Mit den Rbn. wird geltend gemacht, daß die Auslegung des § 3 BierStG auf Rechtsirrtum beruhe. Die in dieser Vorschrift vorgesehene Staffelung der Biersteuer nach dem Betriebsumfange solle nicht die gemeinsame Benutzung einer Braustätte verhindern, sondern diene dem Ausgleich der niedrigeren Kosten pro hl bei größeren Brauereibetrieben und damit dem Schutze kleinerer Betriebe. Eine Kostendegression ergebe sich aus der Benutzung größerer technischer Einrichtungen. Der entscheidende Kostenfaktor sei in den Brauereigeräten und Maschinen, nicht in dem Gebäude zu finden. Das gesamte tatsächliche Vorbringen der Bfinnen. zur Frage der Vorgänge bei der Bierherstellung und der in ihr enthaltenen Kostenfaktoren sowie der Umstand, daß die Gebäudekosten unter 1 % der Gesamtaufwendungen lägen, seien vom Finanzgericht nicht gewürdigt worden. Entscheidendes Kriterium für die Heranziehung zur höheren Staffel bei der Biersteuer sei also der Umfang der Betriebseinrichtung, nicht die Raumfrage. Wenn der Gesetzgeber die Unterbringung zweier Braustätten in einem Raum hätte verhindern wollen, so hätte er dies durch eine einfache Verbotsnorm erreichen können. Die völlige technische Trennung der Anlagen, nämlich der Geräte und Maschinen, führe zu dem Ergebnis, daß zwei Braustätten und damit zwei Brauereibetriebe vorhanden seien.

Aus dem früheren Verhalten der Bfinnen., die in den ersten Jahren nach der Zerstörung des Sudhauses der Bfin. zu 1. eine Ausnahmegenehmigung zur gemeinsamen Benutzung des Sudhauses der Bfin. zu 2. gemäß § 3 Abs. 3 BierStG beantragt und erhalten hätten, könnten keine Schlüsse gezogen werden, denn damals sei eine völlige Trennung der technischen Anlagen nicht gegeben gewesen.

Die Ausdrücke "Brauerei" und "Brauereibetrieb" in § 3 BierStG seien entgegen der Auffassung des Finanzgerichts nicht synonym zu gebrauchen. Bei der Schaffung der Ausnahmevorschrift des § 3 Abs. 3 BierStG habe die gemeinsame Benutzung technischer Geräte, nicht aber die räumliche Trennung im Vordergrund gestanden. Aus § 34 der Durchführungsbestimmungen zum Biersteuergesetz (BierStDB) und dem dazugehörigen Muster 4 sei nicht zu entnehmen, daß "Braustätte" die Gebäude oder Räume seien, die zur Aufbewahrung der Braustoffe und dem Betrieb der Brauereien dienten. Auch handele es sich bei dieser Vorschrift um Gesichtspunkte der Steueraufsicht. Entscheidend für den Rechtsstreit sei nach allem, ob der Betriebsumfang durch die Herstellung einer bestimmten Menge Bier in einer zur Herstellung von Bier geeigneten technischen Einrichtung, die eine in sich geschlossene Einheit darstellt, gekennzeichnet werde oder ob darüber hinaus noch eine mehr oder weniger starke räumliche Abgrenzung von etwaigen anderen Brauereibetrieben erforderlich sei. Es sei eine offene Frage geblieben, welche räumlichen Maßnahmen der Trennung zur getrennten Veranlagung führen würden. Bei der Auslegung des Begriffs "Brauereibetrieb" sei von den Betriebstätten und nicht von den als Kostenträger unbedeutenden und nicht degressiven Gebäuden auszugehen.

Im ganzen gesehen erblicken die Bfinnen. einen Widerspruch in folgendem: Bei der Ausfuhr von Bier würden die steuerfreien Exportmengen für die Anwendung der Biersteuerstaffel einbezogen. Sonach sei hier der durch die Einrichtungen bestimmte Umfang des Betriebs und damit der Gedanke der Kostendegression entscheidend. Für den vorliegenden Rechtsstreit dagegen wolle die Verwaltung nicht anerkennen, daß es für den Begriff "Brauereibetrieb" ebenfalls auf den Betriebsumfang, nämlich auf die Gestaltung der technischen Einrichtungen maßgeblich ankomme. Da zwei Einrichtungen vorhanden seien, lägen zwei Betriebe vor. Den Bfinnen. sei nicht erkennbar, daß außerdem eine äußerlich räumliche Trennung der Betriebe gegeben sein müsse und dem Willen des Gesetzgebers entspreche. Dafür gebe weder die Entstehungsgeschichte des Gesetzes einen Anhalt noch der Wegfall des § 3 Abs. 3 BierStG 1931, der nach dem Gutachten des Obersten FinanzgerichtshofsII z D 5/48 vom 28. Dezember 1948 aus formalen Gründen nicht wieder Geltung erlangt habe.

Der dem Verfahren beigetretene Bundesminister der Finanzen führt aus, ein Brauereibetrieb liege vor, wenn die Räume und Anlagen, in denen Bier hergestellt oder abgefüllt werde oder in denen Bier oder dessen Vorerzeugnisse gelagert würden, baulich zueinander gehörten und eine natürliche Betriebseinheit bildeten; die Eigentumsverhältnisse seien dabei ohne Bedeutung. Der Begriff des Brauereibetriebs oder der Brauerei entspreche dem des Herstellungsbetriebs, wie er in anderen Verbrauchsteuergesetzen verwendet werde.

Entscheidungsgründe

-II. -

Die Rbn., die zu gemeinsamer Entscheidung verbunden werden, können keinen Erfolg haben.

Die Vorinstanz geht in ihrem Urteil (abgedruckt in Entscheidungen der Finanzgerichte 1961 Nr. 61) zutreffend davon aus, daß weder das BierStG noch die dazu erlassenen Durchführungsbestimmungen den Begriff "Brauereibetrieb" erläutern. Nach dem Sinn und Zweck der Vorschrift des § 3 BierStG versteht sie hierunter in Übereinstimmung mit der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs eine zur Herstellung von Bier geeignete und bestimmte Anlage (Urteil des BundesfinanzhofsV z 230/56 vom 18. Juli 1957, abgedruckt in der Brauwelt 1958 S. 1101). Die Bfinnen. vertreten die Ansicht, daß unter "Anlage" nur die technischen maschinellen Einrichtungen zur Bierherstellung zu verstehen seien und ziehen, da sie in dem gemeinsam benutzten Sudhausgebäude diese Einrichtungen getrennt haben, den Schluß, daß zwei getrennte Brauereibetriebe vorhanden seien.

1.Zur Beurteilung der Rechtslage muß, da die Begriffe "Brauereibetrieb" und "Braustätte" im BierStG nicht umschrieben sind, auf die Grundgedanken des BierStG, wie sie sich aus dem rechtlichen Zusammenhang der §§ 2 und 3 BierStG ergeben, zurückgegangen werden. Die Biersteuerschuld entsteht grundsätzlich dadurch, daß Bier aus einer Brauerei entfernt wird (§ 2 Abs. 1 Satz 2 BierStG). Die Entstehung der Steuerschuld ist also an den örtlichen, körperlichen Vorgang geknüpft, daß Bier die Brauerei, seine Herstellungsstätte, verläßt. Dementsprechend bestimmt § 3 BierStG in Verbindung mit § 6 Satz 1 BierStDB hinsichtlich der Berechnung der in einem Brauereibetrieb erzeugten, für die Anwendung der Staffelsätze maßgeblichen Biermenge: "Für die Biersteuerberechnung gelten als in einem Brauereibetrieb innerhalb eines Rechnungsjahrs erzeugt die Biermengen, für die innerhalb eines Rechnungsjahrs eine Steuerschuld entstanden ist (§ 2 Abs. 1 des Gesetzes)." Es kommt also grundsätzlich, wie sich aus dem Hinweis auf § 2 Abs. 1 BierStG ergibt, für die Steuerschuld wie auch für die Staffelung bei der Steuerberechnung auf die Entfernung des Bieres aus einer Brauerei an. Aus dieser Bestimmung hat bereits der Reichsfinanzhofs (UrteilV z A 45/37 U vom 8. Oktober 1937, Reichszollblatt - RZBl - S. 712) geschlossen, daß unter Brauerei nicht das Unternehmen, sondern gerade die Räumlichkeit zu verstehen ist, in der das Bier hergestellt wird. Eine Herstellung in einem Raum ist aber nur möglich, wenn irgendwelche geeignete Einrichtungen, mögen sie einfach oder kompliziert sein, vorhanden sind. Deshalb bilden die Herstellungsgeräte und die sie umschließenden Räume die Brauerei, sie stellen eine betriebliche Einheit dar, die auch Braustätte genannt wird. 2. Wenn die Entfernung von Bier aus dieser aus Geräten und Räumen bestehenden Betriebseinheit die Steuerschuld an sich begründet, so kann bei Berechnung der Höhe der Biersteuerschuld gemäß der in § 3 BierStG vorgeschriebenen Staffelung der Begriff "Brauereibetrieb" kein anderer sein als derjenige der Brauerei in § 2 BierStG. Ein Brauereibetrieb liegt eben dann vor, wenn die Räume und Geräte, in denen Bier hergestellt oder abgefüllt wird oder in denen fertiges Bier oder dessen Vorerzeugnisse gelagert werden, baulich zueinander gehören und ein einheitliches Ganzes bilden. Sonach bildet der gesamte Betrieb in einer Braustätte zum Zwecke der Herstellung von Bier einen einzigen Brauereibetrieb (vgl. Zapf- Siegert-Arndt-Klingemann, Das Biersteuergesetz, 4. Aufl., § 3 Abs. 1 Anm. 2; Urteil des ReichsfinanzhofsIV A 437/27 vom 22. Februar 1928, Mrozek-Kartei, Biersteuergesetz, § 3 Abs. 4 - jetzt 3 - Nr. 9). Der Begriff "Brauereibetrieb" für das Gebiet der Biersteuer entspricht im übrigen dem Begriff des Herstellungsbetriebs im sonstigen Verbrauchsteuerrecht und muß daher, worauf der Bundesminister der Finanzen hingewiesen hat, einheitlich ausgelegt werden. Herstellungsbetrieb ist aber die Fabrikationsstätte, in der das steuerbare Erzeugnis gewonnen oder verarbeitet wird. Diese Stätte umfaßt als Ganzes die der Herstellung dienenden baulich zueinander gehörenden Anlagen und Räume (vgl. z. B. Durchführungsbestimmungen zum Zuckersteuergesetz § 5, Durchführungsbestimmungen zum Schaumweinsteuergesetz § 3, Verordnung zur Durchführung des Mineralölsteuergesetzes §§ 5 und 6 und hierzu das Urteil des Bundesfinanzhofs V z 211/54 U vom 13. Februar 1958, BStBl 1958 III S. 151, 153, Slg. Bd. 66 S. 392, 396).

Ein einheitlicher Brauereibetrieb im Sinne des § 3 Abs. 1 BierStG ist daher auch dann vorhanden, wenn zwei Unternehmen die gleichen Räume - im Streitfalle die Malz- und Schrotböden sowie das Sudhaus - gemeinsam benutzen.

3.Es ergibt sich auch aus der Entstehungsgeschichte des § 3 BierStG, daß die Betriebe der Bfinnen. als ein Brauereibetrieb im Sinne dieser Vorschrift anzusehen sind. Nach § 3 Abs. 3 BierStG 1931 bzw. Abs. 4 BierStG 1923 waren noch rechtliche und wirtschaftliche Verhältnisse für den Brauereibetrieb von Bedeutung. Jedoch ist die frühere Zusammenfassung mehrerer "für Rechnung" einer und derselben Person oder Gesellschaft betriebenen Braustätten zu einem Betrieb auf Grund der genannten Vorschrift (vgl. unter anderem Urteil des ReichsfinanzhofsIV a A 70/22 S vom 24. Januar 1923, Slg. Bd. 11 S. 219) durch Art. II Abs. 1 des Kontrollratgesetzes Nr. 28 vom 10. Mai 1946 (Amtsblatt des Kontrollrats S. 150) aufgehoben worden (vgl. Gutachten des Obersten FinanzgerichtshofsII z D 5/48 S vom 28. Dezember 1948, Bundeszollblatt 1950 S. 40, Slg. Bd. 54 S. 293; Zapf-Siegert- Arndt-Klingemann, a. a. O., § 3 Abs. 1 Anm. 2). Da diese Vorschrift im jetzigen BierStG nicht wieder eingeführt worden ist, läßt sich auch hieraus der Schluß ziehen, daß für die Frage, ob ein Brauereibetrieb vorliegt, nicht wirtschaftliche und geschäftliche Zusammenhänge und Zusammenschlüsse, sondern die natürliche technische und räumliche Betriebseinheit maßgebend ist.

4.Dagegen findet sich nirgends ein Hinweis, daß es bei gemeinsamer Benutzung für die Bierherstellung wesentlicher Räume dennoch möglich wäre, lediglich durch Aufstellung getrennter technischer Geräte einen Tatbestand zu schaffen, der steuerrechtlich als das Bestehen mehrerer, getrennt zu veranlagender Brauereien zu werten wäre. Etwas anderes läßt sich auch nicht aus § 3 Abs. 3 BierStG herleiten, wie die Bfinnen. meinen. Wie sich aus dem Wortlaut dieser Vorschrift ergibt, bei der es sich, worauf die Vorinstanz mit Recht hingewiesen hat, um eine Vergünstigung handelt, geht der Gesetzgeber auch bei der Benutzung einer Braustätte durch mehrere für eigene Rechnung brauende Personen davon aus, daß die von diesen hergestellte Biermenge in einer Brauerei hergestellt wird. Nur die sich daraus im Regelfall ergebende steuerliche Folge hat er durch die Ausnahmevorschrift für gewisse Brauereien in der Weise abgewendet, daß die in dieser Brauerei hergestellten Biermengen so zu behandeln sind, als ob sie in verschiedenen Brauereien hergestellt worden wären. Daraus ergibt sich, daß auch der Begriff "Braustätte" im § 3 Abs. 3 BierStG nichts anderes bedeutet als die Begriffe "Brauereibetrieb" oder "Brauerei" in den §§ 3 Abs. 1 und 2 Abs. 1 BierStG.

Im übrigen läßt sich entgegen der Ansicht der Bfinnen. etwas anderes auch nicht aus dem Umstand herleiten, daß die Staffelsätze des § 3 Abs. 1 BierStG zum Schutz der kleinen Brauereien geschaffen wurden. Daraus kann nicht gefolgert werden, daß die Begriffe "Brauerei", "Brauereibetrieb" oder "Braustätte", die vom Gesetzgeber, wie vorstehend ausgeführt, synonym gebraucht werden, wegen der betriebswirtschaftlichen Gegebenheiten der Kostendegression unterschiedlich ausgelegt werden dürften; denn die gegenteilige Ansicht der Bfinnen. läuft darauf hinaus, unter dem Gesichtspunkt der Kostendegression den Begriff des Brauereibetriebs mit den technischen Betriebseinrichtungen gleichzusetzen. Hierfür findet sich aber nach den obigen Ausführungen im Gesetz keine Stütze.

Bei dem dargelegten Zusammenhang der Vorschriften der §§ 2 und 3 BierStG ist die Entfernung von Bier aus einer Brauerei das maßgebende Tatbestandsmerkmal für die Entstehung der Steuerschuld, und der gesamte Ausstoß, für den eine Steuerschuld entstanden ist, zuzüglich des Haustrunks und des Ausfuhrbiers, ist nach dem Wortlaut des Gesetzes bei der Staffelanwendung, also bei der Festsetzung der Höhe der Steuerschuld, zu berücksichtigen. Deshalb kann der Begriff des "Brauereibetriebs" im § 3 BierStG von dem die Räume mitumfassenden, nicht auf die gerätetechnischen Einrichtungen allein abstellenden Begriff "Brauerei" des § 2 BierStG nicht verschieden sein.

5.Auch die Bestimmungen über die Steueraufsicht (§ 12 BierStG, §§ 34, 36, 38, 40 Abs. 2, 64 Abs. 1 BierStDB), die notwendigerweise von der gleichen rechtlichen Grundlage ausgehen, zeigen, daß das BierStG und seine Durchführungsbestimmungen den Begriff der Brauerei nicht auf die technischen Geräte beschränken, sondern daß baulich zueinander gehörende gerätetechnische Anlagen und die Räume, in denen sich diese Anlagen und die Braustoffe befinden, als ein (überwachungspflichtiger) Betrieb angesehen werden. So sind bei Anmeldung einer Brauerei sowohl die Brauereiräume als auch die Brauereigefäße und die Geräte nebst Waagen und Malzmühlen anzumelden (Muster 4 zu § 34 BierStDB), und die weitere Aufsicht erstreckt sich auf die ordnungsmäßige Benutzung aller Gegenstände der Anmeldung. Das Biersteuerrecht geht also, wie die Vorinstanz zutreffend bemerkt, davon aus, daß zu jeder Brauerei eine eigene vollständige Braustätte gehört, die von anderen Braustätten völlig getrennt ist, so daß diese Braustätte grundsätzlich von dem Brauer allein benutzt wird. Eine derartige Scheidung der Betriebe ist im vorliegenden Falle nicht gegeben. Erst vom Kühlschiff ab ist eine vollständige Trennung vorhanden.

Die beiden Brauereien benutzen also eine Braustätte gemeinsam. Da der gemeinsame Betrieb nicht vor dem 1. August 1909 stattgefunden hat, können sie die Vergünstigung der getrennten Staffelung gemäß § 3 Abs. 3 BierStG nicht genießen, sondern sind als ein Brauereibetrieb gemäß § 3 Abs. 1 BierStG zu behandeln.

Fundstellen

Haufe-Index 410262

BStBl III 1962, 25

BFHE 74, 59