BFH Urteil vom 29.07.1986 - VII R 76/75 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Zur Wiederherstellung einer Erstattungsgewährung nach deren Widerruf

Leitsatz (NV)

1. Hat die Einfuhr- und Vorratsstelle (EVSt) die 1966 gewährte Ausfuhrerstattung in Form der Genehmigung der abschöpfungsfreien Einfuhr in vollem Umfang widerrufen und später die Erstattung teilweise wiederhergestellt, so gilt die so wiederhergestellte Erstattungsgewährung nur für die von der EVSt ausdrücklich bestimmten Einfuhrfälle. Fehlt es an einer solchen Bestimmung der EVSt, so kann eine Anfechtungsklage gegen den nach dem vollen Erstattungswiderruf erlassenen Abschöpfungs-Nachforderungsbescheid keinen Erfolg haben.

2. Die Erklärung des Einverständnisses mit einer schriftlichen Entscheidung kann als Einverständnis mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung verstanden werden.

Normenkette

StAnpG § 4 Abs. 2-3; FGO § 90 Abs. 2; ErstVOGetrReis 1964 §§ 3, 4 Abs. 2

Verfahrensgang

FG Münster

Tatbestand

Die Einfuhr- und Vorratsstelle für Getreide und Futtermittel (EVSt) gewährte der Klägerin und Revisionsbeklagten (Klägerin) 1965 nach der Erstattungsverordnung Getreide und Reis (ErstVOGetrReis) vom 24. November 1964 (BGBl I 1964, 917, Bundeszollblatt - BZBl - 1965, 2) Erstattungen für die Ausfuhr von Sorghumflocken in Form der Genehmigung der abschöpfungsfreien Einfuhr von Sorghum (180 kg Sorghum für die Ausfuhr von 100 kg Flocken). Mit Bescheid vom 8. Dezember 1966 widerrief die EVSt die Erstattungen (Einfuhrgenehmigungen) in vollem Umfang. Mit Bescheid vom 18. August 1972 änderte sie den Widerrufsbescheid; sie gewährte für die Ausfuhren eine Erstattung nach dem Umrechnungssatz von 100:102 und erhielt den Erstattungswiderruf nur noch für die Differenzmenge aufrecht. Die Klage der Klägerin hatte im Ergebnis keinen Erfolg; das klageabweisende Urteil des Hessischen Finanzgerichts (FG) vom 10. Dezember 1985 7 K 463/83 im zweiten Rechtsgang wurde rechtskräftig, nachdem die Klägerin ihre dagegen eingelegte Revision im Juni 1986 zurückgenommen hatte (Az. des Bundesfinanzhofs - BFH -: VII R 38/86).

In diesem Zusammenhang gewährte die EVSt der Klägerin mit Einfuhrgenehmigung vom 30. November 1965 Erstattung in der Form der abschöpfungsfreien Einfuhr von höchstens 492 732 kg Sorghum. Am 6. Dezember 1965 bildete das Zollamt (ZA) auf Antrag der Klägerin durch Ablichtung der Urschrift eine Teil-Einfuhrgenehmigung über 209 914 kg und schrieb diese Menge am selben Tag auf der Urschrift ab. Am 8. Dezember 1965 beantragte die Klägerin unter Vorlage dieser Teil-Einfuhrgenehmigung beim ZA H - das dem Beklagten und Revisionskläger (Hauptzollamt - HZA -) untersteht - die Abfertigung von 199 740 kg Sorghum zum freien Verkehr. Das ZA folgte diesem Antrag und setzte mit Bescheid vom 10. Dezember 1965 lediglich 654,90 DM Umsatzausgleichsteuer und keine Abschöpfung fest. Dabei schrieb es die eingeführte Menge am selben Tag zusammen mit einer Teilmenge von 10 174 kg aus einer anderen Einfuhr (. . . /160) zum freien Verkehr auf der genannten Teil- Einfuhrgenehmigung ab. Am 11. Dezember 1965 schrieb das ZA auf der Urschrift der Einfuhrgenehmigung 282 818 kg einer anderen, am selben Tag eingeführten Partie ab, die es zum freien Verkehr abgefertigt hatte (Einfuhr . . ./2215).

Nach dem vollen Widerruf der Erstattung durch die EVSt mit Bescheid vom 8. Dezember 1966 setzte das ZA H für die Einfuhr . . ./158 mit Berichtigungsbescheid vom 20. Dezember 1966 insgesamt 38 282,60 DM Abschöpfung und (anteilige) Umsatzausgleichsteuer fest und forderte den Unterschiedsbetrag von 37 627,70 DM von der Klägerin nach. Dagegen legte die Klägerin Einspruch ein, über den noch nicht entschieden ist. Am 27. Juli 1967 erhob die Klägerin Klage nach § 46 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) mit dem Antrag, diesen Bescheid aufzuheben. Zur Begründung führte sie u.a. aus: Der Berichtigungsbescheid sei rechtswidrig, weil der Erstattungswiderruf rechtswidrig sei. Im übrigen sei es dem ZA verwehrt, an den Erstattungswiderruf irgendeine Rechtsfolge zu knüpfen, solange die Vollziehung des Erstattungswiderrufsbescheids ausgesetzt sei. Daher müsse der Nachforderungsbescheid als zumindest zur Zeit unbegründet aufgehoben werden. Nachdem die EVSt die durch die Einfuhrgenehmigung - vom 30. November 1964 - gewährte Abschöpfungsfreiheit mit Bescheid vom 18. August 1972 teilweise (für 279 215 kg) wiederhergestellt hatte, machte die Klägerin vor dem FG geltend, jedenfalls müsse das HZA sie, die Klägerin, in Höhe eines Teilbetrages von 21 322,49 DM (56,667 % des nachgeforderten Betrages) klaglos stellen, da die EVSt den Erstattungswiderrufsbescheid in Höhe dieses Prozentsatzes zurückgenommen habe.

Mit Fernschreiben vom 7. März 1975 teilte die EVSt dem ZA H mit, daß es sich bei der Menge, für die die Abschöpfungsfreiheit wiederhergestellt worden sei, um einen Teil der Menge von 282 818 kg handle, die vom ZA E abgefertigt worden sei, und daß der Widerruf für die vom ZA H abgefertigte Menge von insgesamt 209 914 kg aufrechterhalten worden sei.

Das FG hielt die Klage nach § 46 Abs. 1 FGO für zulässig und gab ihr mit folgender Begründung statt:

Die Einfuhr . . ./158 sei abschöpfungsfrei gewesen. Die Abschöpfungsfreiheit beruhe auf dem Änderungsbescheid der EVSt vom 18. August 1972. Die Wiederherstellung der Abschöpfungsfreiheit sei ein rechtsgestaltender Verwaltungsakt und bewirke, daß der zuvor weggefallene Anspruch auf Freistellung der darin bezeichneten Ware von der Abschöpfung rückwirkend wieder auflebe. Eine Einfuhr sei von Anfang an abschöpfungsfrei, wenn der Abschöpfungsbeteiligte hierfür eine ihm erteilte Erstattung in Form der abschöpfungsfreien Einfuhr in Anspruch nehme und die Erstattung im maßgebenden Zeitpunkt noch nicht verbraucht sei. Bei der Abfertigung zum freien Verkehr sei nach § 2 Abs. 1 des Abschöpfungserhebungsgesetzes (AbG) i.V.m. § 35 Abs. 1 Satz 1 des Zollgesetzes (ZG) für die Anwendung des Abschöpfungsrechts der Zeitpunkt maßgebend, in dem der Antrag auf Abfertigung zum freien Verkehr gestellt oder wirksam geworden sei. Auch für den Zeitpunkt und den Umfang, in dem die mit einer Einfuhrgenehmigung gewährte Erstattung in Form der abschöpfungsfreien Einfuhr verbraucht werde, seien Zeitpunkt und Inhalt des Antrags auf Abfertigung zum freien Verkehr maßgebend, wenn zugleich eine Einfuhrgenehmigung vorgelegt werde. Das bedeute für den Fall, in dem eine Erstattung aufgrund derselben Einfuhrgenehmigung für mehrere Einfuhren in Anspruch genommen werde, deren Umfang insgesamt die gewährte Abschöpfungsfreiheit überschreite, daß für die Frage der Abschöpfungspflicht der einzelnen Einfuhren die zeitliche Reihenfolge maßgebend sei, in der die Anträge auf Abfertigung zum freien Verkehr gestellt oder wirksam geworden seien. Die Einfuhr . . ./158 sei in vollem Umfang abschöpfungsfrei, da die Einfuhrgenehmigung vom 30. November 1964 am 8. Dezember 1965 dem Umfang nach für die Menge der eingeführten Waren ausgereicht habe. Für die Einfuhr . . ./2215 über das ZA E sei der Antrag auf Abfertigung zum freien Verkehr erst danach wirksam geworden. Die Auffassung der EVSt im Schreiben vom 7. März 1975, daß es sich bei der Menge, für die die Abschöpfungsfreiheit wiederhergestellt worden sei, nicht um jene des Einfuhrfalles . . ./158 handle, sei unrichtig. Die EVSt könne nicht bestimmen, auf welche Einfuhrfälle sich die wiederhergestellte Abschöpfungsfreiheit auswirke.

Seine Revision begründet das HZA im wesentlichen wie folgt:

Die EVSt sei zuständig für die Gewährung der Erstattung und einen etwaigen Widerruf. Habe die EVSt die Erstattung für eine Teilmenge widerrufen, so habe sie sich nicht darauf beschränken können, im Erstattungswiderrufsbescheid zu bestimmen, für welche Teilmenge der Einfuhrgenehmigung die Abschöpfungsfreiheit aufgehoben werde. Da bei dieser Form der Erstattungsgewährung die Nachforderung der Abschöpfungen hinzugekommen sei, habe die EVSt auch bestimmen müssen, auf welche Einfuhrfälle sich der Widerruf erstrecke, und die jeweiligen ZÄ entsprechend unterrichten müssen. Andernfalls hätte es nicht zu einer Nachforderung der Abschöpfung kommen können, da die ZÄ insoweit nicht zuständig gewesen seien zu bestimmen, auf welche Einfuhrfälle sich der Erstattungswiderruf habe erstrecken sollen. Entsprechendes gelte, wenn die EVSt die Erstattung zunächst insgesamt widerrufen, die Abschöpfungsfreiheit dann aber zum Teil wiederhergestellt habe. Die Verteilung der nachträglich durch den Änderungsbescheid wieder abschöpfungsfrei gewordenen Mengen richte sich nicht nach § 2 Abs. 1 AbG i.V.m. § 35 Abs. 1 Satz 1 ZG. Der BFH habe bereits mehrfach entschieden, daß es sich bei den Erstattungen nicht um die Rückgewähr erhobener Abgaben, sondern um eine Art von Subvention für die Ausfuhr von Waren handle. Es sei Teil des Erstattungsverfahrens festzulegen, auf welche Einfuhrfälle sich der Erstattungswiderruf bzw. die Wiederherstellung der Abschöpfungsfreiheit zu erstrecken habe.

Das HZA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Sache zur anderweitigen Entscheidung zurückzuverweisen.

Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen. Zur Begründung führt sie u.a. aus: Die Ansicht des FG, daß die zeitliche Reihenfolge der Einfuhren für die Wiederherstellung der Abschöpfungsfreiheit maßgebend sein müsse, sei zwar nicht zwingend, aber immerhin eine der möglichen Methoden. Die bessere Methode sei, die Abschöpfungsfreiheit pro rata bei jeder Einfuhr wiederherzustellen, wenn - wie das hier der Fall sei - die Abschöpfungsfreiheit für die Einfuhr bestimmter Partien Getreide auf ein geringeres Umrechungsverhältnis beschränkt werde. Wäre diese Auffassung zwingend, so müßte insoweit die Sache zur anderweitigen Entscheidung zurückverwiesen werden.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist unbegründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage. Zwar hat das HZA die Abweisung der Klage im Revisionsverfahren nicht ausdrücklich beantragt, sondern die Zurückverweisung der Sache an das FG. Seiner Revisionsbegründung ist jedoch zu entnehmen, daß es die Klage für unbegründet hält, so daß davon auszugehen ist, daß es sinngemäß einen entsprechenen Antrag gestellt hat.

Der angefochtene Berichtigungsbescheid vom 20. Dezember 1966 ist rechtmäßig. Das HZA hat mit ihm zu Recht Abschöpfungen und (anteilige) Umsatzausgleichsteuer nacherhoben, da der Klägerin kein Anspruch auf Freistellung der eingeführten Waren von der Abschöpfung zu Gebote stand. Auch der Wiederherstellungsbescheid der EVSt vom 18. August 1972 vermittelte ihr keinen solchen Anspruch.

Die Gewährung der Erstattung in Form der Genehmigung von abschöpfungsfreier Einfuhr i. S. des § 4 ErstVOGetrReis ist ein rechtsgestaltender Verwaltungsakt (vgl. Entscheidungen des erkennenden Senats vom 20. April 1971 VII B 133/69, BFHE 101, 149, und VII B 15/70, BFHE 102, 1). Der Widerruf der Genehmigung hat rückwirkende Kraft (vgl. BFHE 102, 1). Entsprechendes muß folgerichtig auch für einen Bescheid der EVSt wie jenen vom 18. August 1972 gelten, mit dem die Genehmigung zur abschöpfungsfreien Einfuhr von Getreide teilweise wiederhergestellt wird. Auch ein solcher Bescheid muß als mit rückwirkender Kraft ausgestattet angesehen werden. Für die Beurteilung der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Bescheids ist also davon auszugehen, daß die Klägerin im für die fraglichen Einfuhren maßgebenden Zeitpunkt eine Genehmigung zur abschöpfungsfreien Einfuhr in dem Umfang besaß, der sich aus dem Wiederherstellungsbescheid vom 18. August 1972 ergab.

Die Klägerin hatte dem ZA eine aus der ihr erteilten Einfuhrgenehmigung vom 30. November 1964 gebildete Teil-Einfuhrgenehmigung vorgelegt. Mit dem Widerruf der EVSt vom 8. Dezember 1966 ist diese Einfuhrgenehmigung einschließlich der Teil-Einfuhrgenehmigung rückwirkend ungültig geworden (unabhängig davon, ob der Widerruf rechtmäßig war oder nicht; vgl. BFHE 102, 1). Damit entfiel ebenfalls rückwirkend die Voraussetzung für die Abschöpfungsbefreiung im Einzelfall (§ 4 Abs. 3 Nr. 2 des Steueranpassungsgesetzes - StAnpG -; BFHE 101, 489, 493). Durch den (ebenfalls rückwirkenden) Bescheid vom 18. August 1972 stellte aber die EVSt die Gültigkeit der Einfuhrgenehmigung in Höhe von 279 215 kg wieder her. Dieser Bescheid konnte jedoch das ZA nur dann zur Wiederherstellung auch der Abschöpfungsfreiheit für die in Rede stehende Sendung, d. h. zur Zurücknahme des Nachforderungsbescheids . . ./158 vom 20. Dezember 1966, verpflichten (vgl. § 4 Abs. 2 StAnpG; BFHE 101, 489, 493), wenn sich die Wiederherstellung der Genehmigung der abschöpfungsfreien Einfuhr auf jene Waren bezog, die Gegenstand dieses Nachforderungsbescheides des ZA H und nicht z. B. des Bescheides - für die Einfuhr - GB II/2215 vom 11. Dezember 1965 des ZA E waren. Der Wiederherstellungsbescheid vom 18. August 1972 gibt darüber jedoch keinen Aufschluß.

Die Zollstellen dürfen bei der Abfertigung eingeführter Waren zum freien Verkehr auf die Erhebung der grundsätzlich vorgesehenen Abschöpfungen nur verzichten, wenn ein entsprechender Erstattungsbescheid (Genehmigung der abschöpfungsfreien Einfuhr) der EVSt vorliegt (vgl. auch §§ 3, 4 Abs. 2 ErstVOGetrReis). Für welche Waren eine solche Einfuhrgenehmigung gelten soll, hat die EVSt als für die Erstattungsgewährung zuständige Stelle zu bestimmen. Der Inhalt dieser Bestimmung ist der Einfuhrgenehmigung durch Auslegung zu entnehmen. Obwohl die Einfuhrgenehmigung darüber ausdrücklich nichts aussagt, ist ihr entsprechend ihrer Zweckbestimmung für den Normalfall u.a. zu entnehmen, daß sie einen Anspruch auf Freistellung von den Abschöpfungen für jene Waren begründen soll, bei deren Abfertigung der Begünstigte die Einfuhrgenehmigung vorlegt.

Anders ist es jedoch im Fall der teilweisen Wiederherstellung einer zuvor in vollem Umfang widerrufenen Einfuhrgenehmigung. Hatte in einem solchen Fall - wie im vorliegenden Fall - der Begünstigte von einer (teilweise wiederhergestellten) Einfuhrgenehmigung in mehreren Fällen Gebrauch gemacht, so fehlt der Wiederherstellungsverfügung, falls sie nur auf eine bestimmte Mengenquote abgestellt ist und weitere konkretisierende Regelungen vermissen läßt, ein ihre Anwendung im Einzelfall erst ermöglichender Regelungsinhalt. Es fehlt nämlich die Zuordnung der nur teilweise wiederhergestellten Einfuhrgenehmigung zu einem bestimmten Einfuhrfall (oder einem bestimmten Bescheid), die ursprünglich der Begünstigte bei der Einfuhr vorgenommen hatte, die aber durch den vollen Widerruf gegenstandslos geworden war und nach der nur teilweisen Wiederherstellung keine eindeutige Bestimmung der begünstigten Warensendung mehr ermöglicht. Eine solche ist aber erforderlich, um den Zollstellen, zu deren Aufgabe die Erhebung der Abschöpfungen in der gesetzlich vorgesehenen Höhe gehört, die Durchführung dieser Aufgabe zu ermöglichen; denn die Zollstellen sind nicht befugt, diese Bestimmung selbst vorzunehmen.

Diese Konkretisierung der Einfuhrgenehmigung gehört demnach zu deren notwendigem Regelungsinhalt. Diesen Inhalt festzulegen, ist nur die EVSt befugt. Sie ist die für die Gewährung der Erstattung zuständige Stelle (§ 3 ErstVOGetrReis). Sie hat daher auch im Wiederherstellungsbescheid die Zuordnung der wiederhergestellten Einfuhrgenehmigung zu den einzelnen Einfuhrsendungen vorzunehmen. Fehlt es an einer solchen, so fehlt es auch, solange die EVSt die Zuordnung nicht nachholt (worauf die Klägerin einen Rechtsanspruch gegenüber der EVSt hat), an einem Anspruch auf Freistellung der entsprechenden Warenpartien von den Abschöpfungen.

Die Feststellungen des FG ergeben nicht eindeutig, ob im vorliegenden Fall die EVSt eine solche Ergänzung der - mengenmäßig teilweise wiederhergestellten - Einfuhrgenehmigung im Wiederherstellungsbescheid oder im Zusammenhang damit vorgenommen hat. In ihrem Fernschreiben vom 7. März 1975 an die Zollstelle, auf das die Vorentscheidung Bezug genommen hat, hat die EVSt zwar ausgeführt, die Wiederherstellung der Einfuhrgenehmigung in Höhe von 279 215 kg habe sich auf einen Teil der Sendung von 282 818 kg bezogen, die vom ZA E abgefertigt worden sei. Es ist aber fraglich, ob dem eine entsprechende wirksame Ergänzung der Einfuhrgenehmigung entnommen werden kann, da diese gegenüber der Klägerin als der Begünstigten hätte vorgenommen werden müssen und es an Feststellungen des FG fehlt, ob das geschehen ist. Diese Frage kann aber offenbleiben. Denn nach den Feststellungen des FG muß davon ausgegangen werden, daß es andernfalls an einer Ergänzung der Einfuhrgenehmigung vom 30. November 1964 durch die EVSt des Inhalts fehlt, daß diese Einfuhrgenehmigung, soweit sie wiederhergestellt worden ist, die abschöpfungsfreie Einfuhr gerade der in Rede stehenden Einfuhrpartie genehmigte und nicht, wovon offenbar das ZA E nach Unterrichtung durch die EVSt ausgegangen ist, von 279 215 kg der dort abgefertigten Partie.

Die Klägerin vertritt die Auffassung, daß der Bescheid der EVSt vom 18. August 1972 die Abschöpfungsfreiheit anteilmäßig (pro rata) für jede Einfuhrpartie wiederhergestellt habe. Diese Auffassung wäre nur richtig, wenn der Einfuhrgenehmigung in der Fassung des Wiederherstellungsbescheids ein entsprechender Wille der EVSt durch Auslegung entnommen werden könnte. Davon kann aber nach den obigen Ausführungen nicht ausgegangen werden. Es sprechen auch praktische Gründe dagegen, daß die EVSt der Einfuhrgenehmigung einen solchen Inhalt geben wollte. Es hätte dann jeder einzelne Bescheid neu berechnet und geändert sowie die jeweils betroffene Zollstelle entsprechend unterrichtet werden müssen. Bei einer Bestimmung der jeweils betroffenen Bescheide durch die EVSt brauchten nur diese geändert zu werden, ohne daß sich dadurch für die Begünstigte irgendwelche Nachteile ergaben, da ihr in jedem Fall die Ausfuhrerstattung in voller Höhe der Wiederherstellung zugute kam.

Das FG ist davon ausgegangen, daß die zeitliche Reihenfolge, in der die Anträge auf Abfertigung zum freien Verkehr wirksam geworden seien, maßgebend sei für die Entscheidung der Frage, für welche Einfuhrpartien die durch den Wiederherstellungsbescheid gekürzt wiederhergestellte Einfuhrgenehmigung gelte. Es hat dabei verkannt, daß für die Frage, ob der angefochtene Nachforderungsbescheid die Rechte der Klägerin verletzt, allein entscheidend ist, ob sich die Klägerin darauf berufen kann, daß die EVSt die Abschöpfungsfreiheit der in Rede stehenden Einfuhrpartie genehmigt hat. Diese Frage entscheidet sich aber allein nach dem Inhalt der Einfuhrgenehmigung und dem (damals gültigen) Recht der Ausfuhrerstattungen. Die Regelungen des AbG in Verbindung mit jenen des ZG sind daher nicht anwendbar. Auch eine entsprechende Anwendung scheidet aus, da sich das Erstattungsrecht vom Abschöpfungsrecht grundsätzlich unterscheidet (vgl. z. B. Beschluß des Senats vom 22. Januar 1968 VII B 165/67, BFHE 94, 472, 476). Der Auffassung des FG steht überdies entgegen, daß über die Frage der Tragweite eines rechtsgestaltenden Verwaltungsakts nur dessen Inhalt selbst Aufschluß geben kann. Es trifft daher auch die Auffassung des FG nicht zu, die EVSt sei nicht befugt gewesen zu bestimmen, für welche Einfuhrfälle die wiederhergestellte Einfuhrgenehmigung gelte. Die EVSt war dazu nicht nur befugt; sie mußte eine entsprechende Regelung treffen, wollte sie sicherstellen, daß ihr Wiederherstellungsbescheid auch durchführbar war und die zuständigen Zollstellen die Konsequenzen daraus für die Erhebung der Abschöpfungen zogen.

Da demnach für die durch Bescheid . . ./158 zum freien Verkehr abgefertigte Warenpartie auch nach dem Wiederherstellungsbescheid vom 18. August 1972 keine für sie gültige Genehmigung der abschöpfungsfreien Einfuhr durch die EVSt vorlag, erweist sich der angefochtene Nachforderungsbescheid vom 20. Dezember 1966 als rechtmäßig. Die Vorentscheidung war daher aufzuheben und, da die Sache spruchreif ist, die Klage abzuweisen.

Der Senat entscheidet mit Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung durch Urteil. Zwar hat die Klägerin nur erklärt, sie sei mit ,,einer schriftlichen Entscheidung . . . einverstanden". Da ihre Prozeßbevollmächtigten jedoch in Verfahren vor dem BFH erfahren sind, kann diese Erklärung nur dahin verstanden werden, daß die Klägerin ihr Einverständnis zu einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung i. S. des § 90 Abs. 2 FGO erklärt hat.

Fundstellen

Haufe-Index 414671

BFH/NV 1987, 189