Bilanz und Buchhaltung der GmbH / 2.7 Vorabausschüttungen

Einen Sonderfall der Gewinnausschüttungen bilden Vorabausschüttungen, die nach der Satzung oder aufgrund eines Gesellschafterbeschlusses als "Vorschuss" auf den erwarteten Jahresüberschuss gezahlt werden können. Werden Vorabausschüttungen beschlossen und bis zum Bilanzstichtag ausgezahlt, ist der Jahresabschluss nach Ergebnisverwendung zu erstellen.

Sind Vorabausschüttungen am Bilanzstichtag bereits beschlossen, aber noch nicht ausgezahlt worden, so ist der Jahresabschluss zwar ebenfalls nach Ergebnisverwendung zu erstellen, dabei ist jedoch in Höhe der Vorabausschüttung eine Verbindlichkeit der GmbH gegenüber den Gesellschaftern zu passivieren.

Bei Gewinn- und Vorabausschüttungen ist wie folgt zu unterscheiden:

• Grundsätzlich unterliegen Ausschüttungen an Gesellschafter, die ihre GmbH-Anteile im Privatvermögen halten, der Abgeltungsteuer von 25 %.^[1]
• Ist ein Gesellschafter, der seine Anteile im Privatvermögen hält, zu mindestens 25 % an der GmbH beteiligt oder zu mindestens 1 % an der GmbH beteiligt und kann durch eine berufliche Tätigkeit für diese maßgeblich Einfluss auf deren wirtschaftliche Tätigkeit nehmen, kann er statt der Abgeltungsteuer die Anwendung des Teileinkünfteverfahrens beantragen. Die Durchführung der Regelbesteuerung ist vor allem dann sinnvoll, wenn die Beteiligung fremdfinanziert wurde und die Zinsen als Werbungskosten abgezogen werden sollen oder wenn die Steuerbelastung aufgrund des Teileinkünfteverfahrens niedriger als die Abgeltungsteuer ist.
• Rechnen die GmbH-Anteile zum Betriebsvermögen bzw. Sonderbetriebsvermögen, ist das Teileinkünfteverfahren zwingend.
• Ist eine Kapitalgesellschaft Gesellschafter der GmbH, bleiben die Gewinnausschüttungen bei dieser steuerfrei, sofern die Beteiligung an der ausschüttenden GmbH wenigstens 10 % beträgt.^[2] Die Gewerbesteuerfreiheit der Ausschüttung setzt dagegen eine seit dem Beginn des Erhebungszeitraums bestehende Beteiligung von mindestens 15 % voraus.^[3]

Wichtig

Antrag auf Besteuerung einer Ausschüttung nach dem Teileinkünfteverfahren

Der Antrag auf Besteuerung einer Gewinnausschüttung nach dem Teileinkünfteverfahren nach § 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG muss mit der Abgabe der Einkommensteuererklärung des Gesellschafters gestellt werden; eine spätere Antragstellung ist im Regelfall unwirksam. Wurde die allgemeine Günstigerprüfung für die Besteuerung der Kapitalerträge nach § 32d Abs. 6 EStG beantragt, umfasst dieser Antrag nicht auch einen Antrag auf Prüfung der Vorteilhaftigkeit der Regelbesteuerung der Gewinnausschüttung.^[4]

Versäumt es der Gesellschafter, den Antrag auf Anwendung des Teileinkünfteverfahrens fristgemäß zu stellen, wird das Finanzamt eine nachträgliche Beantragung im Regelfall zurückweisen. Die Rechtsprechung zeigt sich nur dann großzügiger, wenn ein steuerlich nicht beratener Gesellschafter die Anwendung des Teileinkünfteverfahrens aus Unkenntnis nicht beantragt hat; in diesem Fall kann Wiedereinsetzung in die Antragsfrist gewährt werden.^[5]

Dagegen gilt die Antragsfrist auch dann, wenn sich anlässlich einer Betriebsprüfung Jahre später herausstellt, dass dem Gesellschafter aus seiner Beteiligung (ausschließlich) verdeckte Gewinnausschüttungen zugeflossen sind. Auch dann hätte der Antrag spätestens mit der Steuererklärung für den Veranlagungszeitraum gestellt werden müssen, dem rückblickend die verdeckte Gewinnausschüttung zuzurechnen ist.^[6] Die Festsetzung der Steuer in einem Änderungsbescheid nach Eintritt der Bestandskraft, die aufgrund der im Änderungsbescheid berücksichtigten Besteuerungsgrundlagen erstmals eine erfolgreiche Antragstellung gemäß § 32d Abs. 6 EStG ermöglicht, ist ein rückwirkendes Ereignis i. S. des § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO.^[7] Strittig war lange Zeit, ob nach Erlass eines Änderungsbescheids nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO, durch den die festgesetzte Einkommensteuer nicht geändert wurde, erstmals ein Antrag auf Günstigerprüfung gestellt werden darf. Der BFH hat dies mittlerweile verneint; dies wäre nur dann anders zu bewerten, wenn infolge des Änderungsbescheids erstmals die Voraussetzungen für eine erfolgreiche Antragstellung eintreten würde.^[8]

Von jeder Gewinn- bzw. Vorabausschüttung hat die GmbH 25 % Kapitalertragsteuer, den darauf entfallenden Solidaritätszuschlag von 5,5 % sowie ggf. die Kirchensteuer für den die Ausschüttung empfangenden Gesellschafter einzubehalten und an das Finanzamt abzuführen. Der Solidaritätszuschlag ist ungeachtet der seit2021 geltenden Änderungen durch das Gesetz zur Rückführung des Solidaritätszuschlags weiterhin einzubehalten und abzuführen.

Eine Vorab- bzw. Gewinnausschüttung ist wie folgt zu verbuchen:

Konto SKR 03 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag EUR	Konto SKR 03 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag EUR
2870	Vorabausschüttung		0869	Vortrag auf neue Rechnung (Bilanz)
0869	Vortrag auf neue Rechnung (Bilanz)		0755	Verbindlichkeiten gegenüber Gesellschaftern für offene Ausschüttungen
			1746	Verbindlichkeiten aus Einbehaltungen (KapESt und SolZ, KiSt auf KapESt) ...