Bodenschatz im Abschluss nach HGB, EStG und IFRS / 3.1.3 Wirtschaftliches Eigentum

Rz. 41

Ein Mineralgewinnungsrecht ist – soweit das Verfügungsrecht des Grundstückseigentümers nicht durch bergrechtliche Vorschriften ausgeschlossen ist – Ausfluss des Eigentums am Grund und Boden (§ 903 BGB). Nach der ständigen Rechtsprechung ist ein solches Recht grundsätzlich dem bürgerlich-rechtlichen Eigentümer zuzurechnen.^[1]

Rz. 42

Verpachtet er es einem Dritten, ist wirtschaftliches Eigentum des Pächters nur dann anzunehmen, wenn dem Pächter das Abbaurecht unter solchen Bedingungen überlassen worden ist, dass er tatsächlich als Inhaber mit eigener freier Verfügungsmacht über das Recht und das Vorkommen angesehen werden kann.^[2]

Rz. 43

Einen solchen Ausnahmefall hat die Rechtsprechung angenommen,

• wenn das auszubeutende Grundstück nach dem Abbau nicht an den Grundeigentümer zurückgegeben zu werden braucht, sondern in das Eigentum des auszubeutenden Pächters oder eines Dritten übergeht;
• wenn der Pächter berechtigt ist, seine vertraglichen Rechte und Pflichten auf einen Dritten zu übertragen und der Grundeigentümer in diesem Fall verpflichtet ist, auf Verlangen des Pächters den gleichen Vertrag mit einem von diesem benannten Dritten abzuschließen;
• wenn der Pächter zur Errichtung von Gebäuden und Anlagen jeder Art auf den gepachteten Grundstücken berechtigt und der Verpächter gegebenenfalls verpflichtet ist, die Grundstücke nicht nur zu überlassen, sondern auch zu veräußern;
• wenn der Verpächter keinen Einfluss auf den Förderbetrieb nehmen kann;
• wenn der Verpächter den Vertrag nicht oder nur unter engen Voraussetzungen kündigen kann und verpflichtet ist, bei einer Grundstücksveräußerung dem Erwerber die Verpflichtung aus dem Vertrag mit dem Pächter aufzuerlegen.^[3]

Rz. 44

Ist das Mineralgewinnungsrecht verpachtet, ist wirtschaftliches Eigentum des Pächters dann nicht anzunehmen, wenn seine rechtliche oder wirtschaftliche Stellung durch den Pachtvertrag eingeschränkt ist. Dies ist insbesondere der Fall, wenn der Pächter das Mineralgewinnungsrecht ohne Zustimmung des Verpächters nicht übertragen kann, wenn im Fall einer Vertragsverlängerung die Bedingungen gesondert ausgehandelt werden müssen oder die wirtschaftliche Bewegungsfreiheit des Pächters durch Kündigungsmöglichkeiten des Verpächters eingeschränkt wird.^[4]

Rz. 45

Im Urteilsfall vom 8.11.1989^[5] hat der BFH die Steuerpflichtige als wirtschaftliche Eigentümerin (§ 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 AO) der Bims-Ausbeuterechte angesehen. Die gezahlten vertraglichen Entgelte für den Bimsabbau stellen somit keine Pachtzinsen, sondern Gegenleistungen für die Überlassung des wirtschaftlichen Eigentums dar.

Rz. 46

Nach § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 AO ist abweichend vom zivilrechtlichen Eigentum demjenigen ein Wirtschaftsgut zuzurechnen, der die tatsächliche Herrschaft über das Wirtschaftsgut in der Weise ausübt, dass er den Eigentümer im Regelfall für die gewöhnliche Nutzungsdauer von der Einwirkung auf das Wirtschaftsgut wirtschaftlich ausschließen kann.^[6]

Rz. 47

Ob wirtschaftliches Eigentum vorliegt, lässt sich stets nur anhand einer Würdigung der Umstände des Einzelfalls beurteilen. Davon ausgehend, kann wirtschaftliches Eigentum an einem Ausbeuterecht dem Abbauunternehmer dann zuzurechnen sein, wenn ihm durch langfristigen und bedingungsfreien Vertrag unter Ausschaltung der Verfügung des Grundstückseigentümers die Befugnis zur vollen Ausbeute der vorhandenen abbaufähigen Mineralien übertragen ist.^[7] So lag es im Streitfall. Finanzgericht und Bundesfinanzhof konnten den Verträgen entnehmen, dass sich die Grundstückseigentümer uneingeschränkt und vorbehaltlos ihrer Bimsausbeuterechte begeben hatten.^[8]

Der Steuerpflichtige vermochte die Inhaber der Bimsausbeuterechte für deren gewöhnliche Nutzungsdauer von der Einwirkung wirtschaftlich auszuschließen. Denn mit dem Abschluss der Verträge mit den Grundstückseigentümern hatte die Steuerpflichtige zivilrechtlich wirksame Rechte zur Ausbeute der Bimsvorkommen verlangt, die das dazu notwendige Recht zum Besitz der Grundstücke (§ 986 BGB) einschließen. Für wirtschaftliches Eigentum am Abbaurecht sprach ferner, dass der Steuerpflichtigen jeweils unwiderruflich das Recht zur Ausbeute des gesamten Bimsvorkommens eines Grundstücks eingeräumt wurde. Damit wurde zugleich die Voraussetzung eines langfristigen Vertrags i. S.d. BFH-Rechtsprechung erfüllt. Denn im Lichte des § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 AO ist ein Vertrag als langfristig anzusehen, der die gewöhnliche Nutzungsdauer des Wirtschaftsguts "Ausbeuterecht" umfasst. Dies trifft im Streitfall zu, denn die Wirkungen der im Streitfall geschlossenen Verträge reichen so lange, bis die Bimsvorkommen des jeweiligen Grundstücks abgebaut sind.^[9]

Finanzgericht und Bundesfinanzhof haben die vertragliche Verpflichtung der Steuerpflichtigen zur Planierung und Neuvermessung der Grundstücke nicht als das wirtschaftliche Eigentum der Steuerpflichtigen hindernde Vertragsbedingungen angesehen; denn diese Verpflichtung bezieht sich nicht auf die Befugnis zur Bimsausbeute, sondern tritt erst nach deren A...