Datenerfassung in der konsolidierten Nachhaltigkeitsberichterstattung: Konsolidierungskreis und weitere Beteiligungsverhältnisse in der Lieferkette

1 Ausgangssituation

Der konsolidierte Nachhaltigkeitsbericht stellt gegenüber dem Konzernabschluss insofern eine Besonderheit dar, als vollkonsolidierte Tochterunternehmen, die in einer konsolidierten Erklärung erfasst sind, von der Erstellung eines Nachhaltigkeitsberichts auf Gesellschaftsebene befreit sind. Dieses Konzernprivileg gem. Art. 19a Abs. 3 und Art. 29a Abs. 3 der sog. Bilanz-Richtlinie^[1], i. d. F. nach Umsetzung der Corporate Sustainability Reporting Directive (CSRD)^[2], ist für alle Gesellschaften relevant, die aufgrund der Bestimmungen der CSRD ansonsten auch auf Gesellschaftsebene berichtspflichtig wären. Durch die umfassende Ausweitung bei der Abgrenzung von berichtspflichtigen Unternehmen durch die CSRD trifft dies zukünftig auf zahlreiche Gesellschaften zu – dies gilt insbes. für große Kapitalgesellschaften für Berichtsjahre ab 2025. Die Befreiungen finden sich gem. Referentenentwurf für das CSRD-Umsetzungsgesetz vom 22.3.2024 in den Entwurfsfassungen von §§ 289b, 315b HGB wieder.^[3] Im Folgenden wird aufgrund des noch laufenden Gesetzgebungsverfahrens zur Umsetzung der CSRD jeweils Bezug auf die Bilanz-Richtlinie genommen.

Keine Befreiung von der Nachhaltigkeitsberichterstattung erfolgt, wenn Unternehmen zwar in einem Beteiligungsverhältnis zu einem Mutterunternehmen stehen, das einen konsolidierten Nachhaltigkeitsbericht erstellt, diese Unternehmen aber nicht als Tochterunternehmen vollkonsolidiert werden, sondern bspw. als Gemeinschaftsunternehmen nur anteilsmäßig einbezogen werden. Jene Unternehmen werden regelmäßig als Bestandteile der Lieferkette ebenfalls mit umfassenden Informationen im konsolidierten Nachhaltigkeitsbericht vertreten sein. Dennoch ist das Ausmaß der für den Nachhaltigkeitsbericht erforderlichen Daten im Vergleich zu Tochterunternehmen –deutlich geringer.

Aus der Abgrenzung des Konsolidierungskreises ergeben sich folglich weitreichende Folgen – mit unterschiedlichen Vor- und Nachteilen – für die Erstellung des konsolidierten Nachhaltigkeitsberichts. Dieser Beitrag zeigt auf, wie Unternehmen, an denen Beteiligungen (in einem mind. maßgeblichen Umfang) gehalten werden, in dem konsolidierten Nachhaltigkeitsbericht zu berücksichtigen sind und welche Konsequenzen dies für die Datenerfassung in der Unternehmensgruppe und mit Blick auf Beteiligungen an Unternehmen, die Bestandteil der Lieferkette sind, hat.

[1] Richtlinie 2013/34/EU, ABl. EU Nr. L 182/19 v. 29.6.2013 i. d. F. v. 9.1.2024, zuletzt geändert durch die Delegierte Richtlinie (EU) 2023/2775 v. 17.10.2023, ABl. EU Nr. L 2775/1 v. 21.12.2023.

[2] Richtlinie 2022/2464/EU, ABl. EU Nr. L 322/15 v. 16.12.2022; siehe auch den Referentenentwurf zur Richtlinienumsetzung https://www.bmj.de/SharedDocs/Gesetzgebungsverfahren/DE/2024_CSRD_UmsG.html, Abruf 26.3.2024.

[3] Referentenentwurf des BMJ für ein Gesetz zur Umsetzung der Richtlinie (EU) 2022/2464 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 14. Dezember 2022 zur Änderung der Verordnung (EU) Nr. 537/2014 und der Richtlinien 2004/109/EG, 2006/43/EG und 2013/34/EU hinsichtlich der Nachhaltigkeitsberichterstattung von Unternehmen (CSRD-Umsetzungsgesetz) vom 22.3.2024, https://www.bmj.de/SharedDocs/Gesetzgebungsverfahren/DE/2024_CSRD_UmsG.html, Abruf 28.3.2024.

2 Zur Berichterstattung Verpflichtete im Überblick

Zur Erstellung einer Nachhaltigkeitsberichterstattung im Lagebericht verpflichtet sind gem. CSRD bzw. gem. Art. 19a Bilanz-Richtlinie:^[1]

• alle an einem regulierten Markt in der EU notierten Unternehmen – mit Ausnahme von Kleinstunternehmen –;
• alle weiteren großen Unternehmen mit Sitz in der EU, welche die Größenmerkmale gem. Art. 3 Abs. 4 der Bilanz-Richtlinie^[2] überschreiten (Bilanzsumme: 25 Mio. EUR; Nettoumsatzerlöse: 50 Mio. EUR; durchschnittliche Zahl der während des Geschäftsjahrs Beschäftigten: 250) und bei denen es sich entweder um Kapitalgesellschaften und Kapitalgesellschaften gleichgestellte Rechtsformen, z. B. GmbH & Co. KG, oder um Versicherungsunternehmen oder Kreditinstitute handelt;
• Unternehmen aus Drittstaaten, sofern diese Unternehmen (a) entweder an einem geregelten Markt in der EU notieren oder (b) Nettoumsatzerlöse von über 150 Mio. EUR in den vergangenen beiden Geschäftsjahren innerhalb der EU erzielen und über mind. ein nach der CSRD berichtspflichtiges Tochterunternehmen verfügen oder eine Niederlassung mit einem Nettoumsatz von über 40 Mio. EUR in der EU aufweisen.

Die Verpflichtung zur Erstellung eines Nachhaltigkeitsberichts gem. CSRD wird schrittweise eingeführt, so dass das erstmalige Eintreten in die Berichtspflicht für die o. g. Gruppen divergiert. Das Eintreten in die Berichtspflicht erstreckt sich über den Zeitraum von 2024 bis 2028.^[3]

Die Pflicht zur Erstellung eines Nachhaltigkeitsberichts im Konzern, also zur konsolidierten Nachhaltigkeitsberichterstattung im konsolidierten Lagebericht, besteht gem. CSRD bzw. Art. 29a Bilanz-Richtlinie für Mutterunternehmen einer großen Gruppe. Große Gruppen sind nach Art. 3 Abs. 7 Bilanz-Richtlinie solche, die auf konsolidierter Basis folgende Größenmerkmale überschreite...