Drittaufwand allgemein und insbesondere bei Gebäuden auf ... / 3.2.1 Rechtsentwicklung und aktuelle Entscheidungen

Bei Gebäuden auf fremdem Grund und Boden hat der BFH^[1] früher eine Aktivierung des anteiligen Grundstücks unter dem Gesichtspunkt eines Nutzungsrechts und im Anschluss darandie Versteuerung der anteiligen stillen Reserven des Grundstücks verlangt. Später hat der VIII. Senat die fragliche Aktivierung nur noch als ein rechtstechnisches Instrument bezeichnet.^[2] Die zitierte Rechtsprechung war in allen Varianten angreifbar, z. T. weil sie von zweifelhaften zivilrechtlichen Voraussetzungen ausging (Bestehen eines Aufwendungsersatzanspruchs i.  H.  d. Verkehrswerts des Grundstücks) und wegen der angedeuteten Ausnahmen.

Inzwischen vertreten der BFH^[3] und das BMF^[4] eine deutlich großzügigere Linie. Dass ein Ehegatte die für den anderen übernommenen Anschaffungs- oder Herstellungskosten in seiner Bilanz ausweist, setzt weder ein eindeutiges Rechtsverhältnis hinsichtlich der gewonnen Nutzungsmöglichkeiten noch Ersatzansprüche gegen den Eigentümer des Grundstücks voraus. Die Aktivierung ist auch in den Fällen einer schenkweisen Zuwendung oder einer Entgeltvereinbarung nicht ausgeschlossen. Der IV. und der X. Senat^[5] haben zudem entschieden, dass nach Beendigung der betrieblichen Nutzung der so finanzierten Räume die rechnerischen stillen Reserven, die bei einer Eigentümerstellung des Betriebsinhabers entstehen würden, nicht besteuert werden können. Der seit langem zugelassene Bilanzposten der übernommenen Herstellungskosten wird jetzt als "Aufwandsverteilungsposten" angesehen. Dafür sollen nur Abschreibungen zugelassen werden , die das Gesetz auch für Gebäude des Privatvermögens vorsieht. Ausgeschlossen sind danach Abschreibungen, die das Gesetz nur bei Zugehörigkeit des Gebäudes zum Betriebsvermögen zulässt. Die Finanzverwaltung^[6] hat sich dieser Auffassung angeschlossen. Danach wird das Gebäude auf dem Grundstück des Ehegatten während der Nutzung durch den Betriebsinhaber steuerlich nicht günstiger behandelt, als wenn die Ehegatten als Grundlage für die betriebliche Nutzung einen Mietvertrag abgeschlossen hätten.

Der Hinweis des X. Senats, der Gesetzgeber könne eine "Übergangsregelung" schaffen in dem Sinne, dass der Teil der stillen Reserven, der sich bei Zugehörigkeit des Gebäudes zum Betriebsvermögen gebildet hätte und auf Abschreibungen beruht, die im Privatvermögen nicht zulässig gewesen wären, besteuert werden darf, wurde vom Gesetzgeber bislang nicht aufgegriffen. Die Finanzverwaltung wendet vielmehr die nun zu besprechenden Grundsätze des einschlägigen BMF-Schreibens an.

[1] BFH, Urteil v. 22.4.1998, X R 101/95, BFH/NV 1998 S. 1481; BFH, Urteil v. 10.3.1999, XI R 22/98, BStBl 1999 II S. 523.

[2] BFH, Urteil v. 29.4.2008, VIII R 98/04, BStBl 2008 II S. 749.

[3] BFH, Urteil v. 25.2.2010, IV R 2/07, BStBl 2010 II S. 670; BFH, Urteil v. 9.3.2016, X R 46/14, BStBl 2016 II S. 976.

[4] BMF, Schreiben v. 16.12.2016, IV C 6 – S 2134/15/10003, BStBl 2016 I S. 1431.

[5] BFH, Urteil v. 25.2.2010, IV R 2/07, BStBl 2010 II S. 670; BFH, Urteil v. 9.3.2016, X R 46/14, BStBl 2016 II S. 976.

[6] BMF, Schreiben v. 16.12.2016, IV C 6 – S 2134/15/10003, BStBl 2016 I S. 1431.