Eigenkapitalveränderungsrechnung / 4 Sonderprobleme der Eigenkapitalveränderungsrechnung

Rz. 56

Wird die Konzernbilanz unter Berücksichtigung der vollständigen oder teilweisen Verwendung des Konzernjahresüberschusses/-fehlbetrags aufgestellt, ist § 268 Abs. 1 HGB i. V. m. § 298 Abs. 1 HGB mit den Vorgaben zu den Postenbeizeichnungen in der Bilanz ("Bilanzgewinn/Bilanzverlust") und der Angabepflicht (gesonderte Angabe der vorhandenen Gewinn- oder Verlustvorträge in den Posten "Bilanzgewinn/Bilanzverlust") auf die betreffenden Posten des Konzerneigenkapitalspiegels entsprechend anzuwenden.^[1]

Für den Fall eines Ausweises des Konzerneigenkapitals nach §§ 268 Abs. 3 bzw. 264c Abs. 2 Satz 4 und 5 HGB i. V. m. § 298 Abs. 1 HGB auf der Aktivseite der Konzernbilanz, ist dieser Betrag im Konzerneigenkapitalspiegel auch gesondert darzustellen.^[2]

Werden in der Konzernbilanz innerhalb des Postens "Eigenkapital" gemäß § 266 Abs. 3 HGB i. V. m. § 298 Abs. 1 HGB zusätzliche Posten ausgewiesen, wie etwa für stille Beteiligungen, Genussrechtskapital oder anderes Mezzanine-Kapital, sind diese in den Konzerneigenkapitalspiegel zu übernehmen. Die Postenbezeichnung der Konzernbilanz ist dabei beizubehalten.^[3]

Rz. 57

Für zur Konzernrechnungslegung über § 264a HGB i. V. m. § 290 HGB verpflichtete Personengesellschaften gelten die unter § 264c HGB dargestellten besonderen Eigenkapitalpositionsbezeichnungen. Die Kapitalanteile der Gesellschafter und, sofern der Betrag der bedungenen Einlage erreicht ist, die Verbindlichkeiten gegenüber den Kommanditisten sind im Konzernabschluss des Mutterunternehmens in der Rechtsform einer Personenhandelsgesellschaft in gleicher Höhe wie in seinem Jahresabschluss auszuweisen.^[4] Übersteigt das im Berichtsjahr erwirtschaftete Ergebnis des Konzerns das Ergebnis aus dem Jahresabschluss des Mutterunternehmens, wird von DRS 22 empfohlen, den Differenzbetrag in die sonstigen Konzerngewinnrücklagen einzustellen. Ist das im Berichtsjahr erwirtschaftete Ergebnis des Konzerns niedriger als das Ergebnis aus dem Jahresabschluss des Mutterunternehmens, wird empfohlen, den Differenzbetrag zunächst mit den Konzerngewinnrücklagen zu verrechnen. Übersteigt dieser Differenzbetrag die vorhandenen Konzerngewinnrücklagen, wird empfohlen, den nach vollständiger Verrechnung mit den Konzerngewinnrücklagen verbleibenden Unterschiedsbetrag in einem gesonderten Posten mit entsprechender Bezeichnung (z. B. "Differenzbetrag für das gegenüber dem Mutterunternehmen niedrigere Konzernergebnis") innerhalb des Konzerneigenkapitals auszuweisen.

Rz. 58

Ist das Konzerneigenkapital aufgrund von Verlusten von Tochterunternehmen insgesamt negativ, ist dieser Betrag am Schluss der Bilanz auf der Aktivseite gesondert unter der Bezeichnung "Nicht durch Konzerneigenkapital gedeckter Fehlbetrag" auszuweisen.

Rz. 59

Ausstehende eingeforderte Einlagen auf das gezeichnete Kapital des Mutterunternehmens sind nach DRS 22.28 in Abhängigkeit davon, ob die Einforderung gegen Konzerninterne oder gegen Dritte erfolgt zu behandeln. Eingeforderte ausstehende Einlagen gegenüber in den Konzernabschluss einbezogenen Tochterunternehmen oder anteilmäßig einbezogenen Gemeinschaftsunternehmen sind im Rahmen der Schuldenkonsolidierung zu eliminieren.^[5] Dagegen sind eingeforderte ausstehende Einlagen gegenüber Dritten (einschließlich nicht vollkonsolidierter Tochterunternehmen, Gemeinschaftsunternehmen, assoziierter Unternehmen und Beteiligungsunternehmen) sind als Forderung gesondert auszuweisen.

Sind diese Einlagen nicht eingefordert, sind sie vom gezeichneten Kapital abzusetzen.^[6]

Rz. 60

Für eigene Anteile s. "Eigene Anteile in Handels- und Steuerbilanz", Rz. 1.

Besondere Regelungen bestehen für Rückbeteiligungen. Damit sind Anteile an dem den Konzernabschluss aufstellenden Mutterunternehmen gemeint, die einem in den Konzernabschluss einbezogenen Tochterunternehmen oder einem anteilmäßig einbezogenen Gemeinschaftsunternehmen gehören. Diese sind in der Konzernbilanz als eigene Anteile des Mutterunternehmens zu behandeln. Hält ein Mutterunternehmen in der Rechtsform einer Personenhandelsgesellschaft i. S. d. § 264a HGB Anteile an ihrem persönlich haftenden Gesellschafter (Einheitsgesellschaft) und hat dieser Gesellschafter eine Einlage in das Eigenkapital der Personenhandelsgesellschaft geleistet, sind die auf die Einlage entfallenden Anteile des persönlich haftenden Gesellschafters am Mutterunternehmen wie eine Rückbeteiligung zu behandeln. Soweit das Mutterunternehmen auch unmittelbar eigene Anteile hält, wird empfohlen, die in der Vorspalte offen von dem Posten "Gezeichnetes Kapital" abgesetzten Beträge jeweils differenziert für unmittelbare eigene Anteile und für Rückbeteiligungen im Konzernanhang anzugeben.

Für den Fall, dass das Unternehmen, welches eine Rückbeteiligung am Mutterunternehmen hält, nicht zu 100 % den Eigenkapitalgebern des Mutterunternehmens gehört, ist nach DRS 22.51 nicht der anteilige, auf das Mutterunternehmen entfallende, sondern der gesamte Nennbetrag oder rechnerische Wert offen vom gezeichneten Kapital abzusetzen. Soweit di...