Einbringung in eine Kapitalgesellschaft nach Zivilrecht ... / 2.4 Gegenstand der Einbringung

Als qualifizierte Einbringungsgegenstände gem. § 20 UmwStG kommen neben einem Betrieb auch Teilbetriebe und Mitunternehmeranteile in Betracht. Dabei setzt gem. Rdnr. 20.06 UmwSt-Erlass die Einbringung nach § 20 UmwStG voraus, dass Wirtschaftsgüter, die funktional wesentliche Betriebsgrundlagen des Betriebs oder Teilbetriebs bilden, in die übernehmende Gesellschaft mit eingebracht werden. Es genügt nicht, der Kapitalgesellschaft diese Wirtschaftsgüter nur zur Nutzung zu überlassen. Dies gilt auch für solche dem Betrieb oder Teilbetrieb dienenden Wirtschaftsgüter, die nur einem Gesellschafter gehören (Sonderbetriebsvermögen).

Hinweis

Nichteinbringung wesentlicher Betriebsgrundlagen

In der Praxis ergeben sich regelmäßig Probleme, wenn Gebäudeteile als wesentliche Betriebsgrundlage vom einzubringenden Betrieb genutzt werden, diese aber nicht mit eingebracht werden sollen. Im Falle der Nichteinbringung ist § 20 UmwStG dann nicht anwendbar.

Teilbetriebe stellen neben Betrieben und Mitunternehmeranteilen sowohl bei der Auf- oder Abspaltung von Körperschaften als auch in den Einbringungsfällen nach §§ 20 und 24 UmwStG jeweils qualifizierte Übertragungsgegenstände dar. Bezüglich des Teilbetriebsbegriffs verweist Rdnr. 15.02 sowie Rdnr. 20.06 UmwSt-Erlass auf Art. 2 Buchst. j der EU-Fusionsrichtlinie.^[1] Dabei ist unter Zugrundelegung einer funktionalen Betrachtungsweise auf die Perspektive des übertragenden Rechtsträgers abzustellen.

Zum Teilbetrieb gehören nach Rdnr. 15.02 UmwSt-Erlass alle funktional wesentlichen Betriebsgrundlagen sowie diesem Teilbetrieb nach wirtschaftlichen Zusammenhängen zuordenbaren Wirtschaftsgüter. Mit diesem Umfang muss nach Rdnr. 15.07 UmwSt-Erlass ein Teilbetrieb auch übertragen werden. Geht man von einer wirtschaftlichen Zuordnung aus, erfasst diese wohl auch Verbindlichkeiten (z. B. Investitionsdarlehen), wobei dies kaum lösbare Zuordnungsprobleme bereitet, z. B. bei nicht zweckgebundenen Verbindlichkeiten, bei einem cash-pool oder einer allgemeinen Kreditlinie.

Hinweis

Unterschied Einbringung Betrieb/Teilbetrieb

Die Übertragung der wirtschaftlich zuordenbaren Wirtschaftsgüter wird bei der Einbringung eines Betriebs – anders als beim Teilbetrieb – nicht gefordert. Dies ist wohl dem Umstand geschuldet, dass es keine europäische Definition des Betriebsbegriffs gibt, die eine von den allgemeinen Grundsätzen des deutschen Steuerrechts abweichende Beurteilung erfordert.

Ein Teilbetrieb muss bereits am steuerlichen Übertragungsstichtag vorliegen.^[2] Grundstücke müssen zivilrechtlich real bis zum Zeitpunkt des Spaltungsbeschlusses aufgeteilt werden.^[3] Auch können Wirtschaftsgüter, die weder zu den funktional wesentlichen Betriebsgrundlagen noch zu den nach wirtschaftlichen Zusammenhängen zuordenbaren Wirtschaftsgütern gehören, bis zum Zeitpunkt des Spaltungsbeschlusses jedem der Teilbetriebe zugeordnet werden.^[4]

[1] Vgl. RL 2009/133/EG, Abl. EG Nr. L 10, S. 34.

[2] Vgl. Rdnr. 15.03 i. V. m. Rn. 02.14 UmwSt-Erlass 2011. Zuvor stellte die Finanzverwaltung in den Tz. 15.10 und 20.19 UmwSt-Erlass 1998 für das Vorliegen eines Teilbetriebs auf den Zeitpunkt des Beschlusses über die Spaltung bzw. auf den Zeitpunkt des Abschlusses des Einbringungsvertrags ab.

[3] Vgl Rdnr. 15.08 UmwSt-Erlass.

[4] Vgl. Rdnr. 15.09 UmwSt-Erlass.