Entnahmen / 2.3.3 Übergang zur Liebhaberei

Eine Entnahme liegt nicht vor, wenn ein Betrieb wegen anhaltender Verluste der Liebhaberei zugeordnet wird. Obwohl hier die betriebliche Tätigkeit mangels Gewinnerzielungsabsicht als beendet anzusehen ist und der Übergang des Betriebsvermögens in den privaten Bereich nahe läge, nimmt der BFH an, dass der Steuerpflichtige nach dem Übergang zur Liebhaberei "ruhendes Betriebsvermögen" unterhält.

Exkurs: Der Übergang von einem Gewerbebetrieb zur einkommensteuerlich unbeachtlichen Liebhaberei stellt keine gewinnrealisierende Betriebsaufgabe dar, wenn keine Betriebsaufgabe erklärt wird. Da der Übergang zur Liebhaberei nicht als Betriebsaufgabe anzusehen ist, besteht bei Gewinnermittlung durch Einnahmenüberschussrechnung auch keine Verpflichtung, im Zeitpunkt des Übergangs zur Liebhaberei zum Betriebsvermögensvergleich überzugehen und einen daraus resultierenden Übergangsgewinn zu ermitteln und zu versteuern.^[1]

Der Betrieb bleibt weiter existent, das Betriebsvermögen ist weiter steuerverstrickt. Die einzelnen in dem – nun nicht mehr einkommensteuerrelevanten – Betrieb genutzten Wirtschaftsgüter bleiben also weiterhin Betriebsvermögen. Wertänderungen dieses Betriebsvermögens, die während der Zeit der Liebhaberei eintreten, sind einkommensteuerrechtlich allerdings irrelevant. Diese Beurteilung führt zu einer Festschreibung des im Zeitpunkt des Übergangs zur Liebhaberei vorhandenen Betriebsvermögens nach § 8 der VO zu § 180 Abs. 2 AO. Nach dieser Regelung ist der "Unterschiedsbetrag" (stille Reserven) für jedes Wirtschaftsgut des Anlagevermögens unabhängig von der Gewinnermittlungsart gesondert festzustellen.^[2]

Werden die stillen Reserven später (durch Veräußerung oder Entnahme einzelner Wirtschaftsgüter) aufgedeckt, entstehen in diesem Zeitpunkt laufende steuerpflichtige Gewinne. Die Wertänderungen während der Zugehörigkeit zum Liebhabereibetrieb sind steuerlich unbeachtlich.

Die spätere Veräußerung oder Aufgabe eines Liebhabereibetriebs ist eine Betriebsveräußerung oder -aufgabe nach § 16 Abs. 1, Abs. 3 EStG. Der Veräußerungs- oder Aufgabegewinn hieraus ist steuerpflichtig, soweit er auf die einkommensteuerlich relevante Phase des Betriebs entfällt. Er entspricht der Höhe nach im Grundsatz den nach § 8 der VO zu § 180 Abs. 2 AO auf den Zeitpunkt des Übergangs zur Liebhaberei gesondert festgestellten stillen Reserven.^[3] Eine negative Wertentwicklung während der Liebhabereiphase berührt die Steuerpflicht des auf die einkommensteuerlich relevante Phase entfallenden Gewinnanteils nicht. Die Veräußerung eines Liebhabereibetriebs kann daher auch dann zu einem steuerpflichtigen Gewinn führen, wenn der erzielte Erlös die festgestellten stillen Reserven nicht erreicht.

[1] BFH, Urteil v. 11.5.2016, X R 61/14, BStBl 2016 II S. 939.

[2] BFH, Urteil v. 5.5.2011, IV R 48/08, BStBl 2011 II S. 792.

[3] BFH, Urteil v. 11.5.2016, X R 15/15, BStBl 2017 II S. 112.