Erbfall und vorweggenommene Erbfolge: bilanzielle und ei ... / 3.5 Gesellschaftsrechtliche Erbfolge

Zunächst wird die Erbfolge bei Beteiligung an einer Personengesellschaft angesprochen.

[1] Ausführlich hierzu Kamps/Stenert, DB 2019, S. 930 ff. und 990 ff.

3.5.1 Fortsetzungsklausel

Rz. 32

Wird im Gesellschaftsvertrag bestimmt, dass beim Tode eines Gesellschafters die Gesellschaft nur unter den bisherigen üblichen Gesellschaftern fortgesetzt wird, so spricht man von einer sog. Fortsetzungsklausel. Zivilrechtlich scheidet in diesem Fall der verstorbene Gesellschafter mit seinem Tode in der Weise aus der Gesellschaft aus, dass seine Beteiligung den übrigen Gesellschaftern anteilig anwächst und seine Erben nur einen zum Nachlass gehörenden schuldrechtlichen Abfindungsanspruch gegen die Gesellschaft erwerben.

Der Erblasser realisiert durch Aufgabe seines Mitunternehmeranteils unter Anwachsung bei den verbleibenden Gesellschaftern einen begünstigten Veräußerungsgewinn in Höhe des Unterschieds zwischen dem Abfindungsanspruch und dem Buchwert seines Kapitalkontos im Todeszeitpunkt. In entsprechender Höhe ergeben sich Anschaffungskosten für die übrigen bisherigen Gesellschafter.

3.5.2 Eintrittsklausel

Rz. 33

Der Gesellschaftsvertrag enthält eine Eintrittsklausel dann, wenn in ihm bestimmt ist, dass ein oder mehrere Erben nach dem Tod eines Gesellschafters das Recht haben, in die Gesellschaft einzutreten. Der Gesellschaftsanteil des verstorbenen Gesellschafters wächst mithin den übrigen Gesellschaftern an, die eintrittsberechtigten Erben erwerben lediglich das Eintrittsrecht. "Wird das Eintrittsrecht ausgeübt, fällt der Abfindungsanspruch nach § 738 Abs. 1 Satz 2 BGB in den Nachlass und steht somit den Erben zu. Der Eintrittsberechtigte muss seine Beteiligung an der Gesellschaft durch eine entsprechende Einlage selbst finanzieren."^[1]

Üben alle Miterben innerhalb von 6 Monaten nach dem Erbfall ihr Eintrittsrecht aus, so gilt die Gesellschaft als mit allen Erben des verstorbenen Gesellschafters fortgesetzt. Die Anteile an den Buchwerten des Gesellschaftsvermögens und die Buchwerte eines etwaigen Sonderbetriebsvermögens des Erblassers sind fortzuführen. In der Person des verstorbenen Gesellschafters entsteht kein Veräußerungs- und Entnahmegewinn. Die eintretenden Erben haben keine zusätzlichen, in einer Ergänzungsbilanz zur Steuerbilanz der Gesellschaft zu aktivierenden Anschaffungskosten.^[2]

Werden im Falle des Nichteintritts Abfindungen gezahlt, so erzielt der Erblasser einen tarifbegünstigten Veräußerungsgewinn.

[1] Kamps/Stenert, DB 2019, S. 931.

[2] Treten nur einer oder einige Erben ein und werden von diesen Miterben an die nicht eintretenden Miterben Abfindungen geleistet, entstehen weder Veräußerungsgewinne noch Anschaffungskosten (sofern über die Ausübung des Eintrittsrechts innerhalb von 6 Wochen nach dem Erbfall entschieden wird).

3.5.3 Einfache Nachfolgeklausel

Rz. 34

Bei der sog. einfachen Nachfolgeklausel ist gesellschaftsvertraglich bestimmt, dass die Gesellschaft beim Tod eines Gesellschafters mit allen Erben dieses Gesellschafters fortgesetzt wird. Der Gesellschaftsanteil ist frei vererblich, ohne Rücksicht auf die Person des Erben. -Er geht automatisch im Wege der Sonderrechtsnachfolge auf den jeweiligen Erben über. Dies gibt dem Erblasser die höchstmögliche Verfügungsfreiheit zur Bestimmung des Unternehmensnachfolgers.^[1]

Bei der sog. einfachen Nachfolgeklausel können Mitunternehmeranteile, die vom Erblasser gesondert auf die Miterben übergegangen sind, in die Erbauseinandersetzung einbezogen und abweichend aufgeteilt werden. Hierdurch kann eine gewinnneutrale Realteilung des Nachlasses erreicht werden.^[2]

Praxis-Beispiel

Gesellschafter einer OHG sind A, B und U. U stirbt, Erben sind S und T je zur Hälfte. Zum Nachlass gehören ein OHG-Anteil (Wert 2.000 EUR) sowie ein Privatgrundstück (Wert 2.000 EUR). S und T treten aufgrund der im Gesellschaftsvertrag verbrieften einfachen Nachfolgeklausel in die OHG ein. Das Grundstück wird zunächst in Erbengemeinschaft verwaltet. Nach einiger Zeit setzen sich S und T dergestalt auseinander, dass T dem S ihren Gesellschaftsanteil überlässt und dafür aus der Erbengemeinschaft das Privatgrundstück erhält. Ausgleichszahlungen erfolgen nicht.

Bei diesem Beispiel ist von einer gewinnneutralen Realteilung eines Mischnachlasses auszugehen, bei der S den Gesellschaftsanteil und T das Grundstück erhalten hat. Anschaffungskosten und Veräußerungsgewinn entstehen mangels Ausgleichszahlungen nicht.

[1] Kamps/Stenert, DB 2019, S. 931.

[2] Ausgleichszahlungen an die weichenden Miterben führen auch in diesem Fall zu Anschaffungskosten.

3.5.4 Qualifizierte Nachfolgeklausel

Rz. 35

Ist im Gesellschaftsvertrag bestimmt, dass beim Tode eines Gesellschafters die Gesellschaft mit dem Erben, bei mehreren Miterben jedoch nur mit einem bestimmten Miterben, aber unverändert und in vollem Umfang fortgeführt wird, so liegt eine sog. qualifizierte Nachfolgeklausel vor. Sie schränkt den Kreis der Gesellschafternachfolger ein. Zivilrechtlich geht der Gesellschaftsanteil des verstorbenen Gesellschafters unmittelbar in vollem Umfang und unverändert auf den qualifizierten Miterben (Nachfolge-Miterben) über, die anderen Miterben...