Dipl.-Kfm. Hans-Joachim Rux
Rz. 38
Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit einer Vermögensübertragung haben innerhalb der Familie eine große Bedeutung, da sie dem Bedürfnis des Schenkers, z. B. übertragender Unternehmer-Vater, nach finanzieller Absicherung entgegenkommen. Der Vermögensgegenstand, z. B. der Betrieb, wird übertragen, der Übertragende erhält laufende Bezüge und ist damit wirtschaftlich abgesichert. In der Praxis hat sich hier die Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen herausgebildet. Versorgungsleistungen können private (außerbetriebliche) Versorgungsrenten oder betriebliche Versorgungsrenten sein.
Ab dem VZ 2008 ist ein Sonderausgabenabzug von Versorgungsleistungen, die korrespondierend als sonstige Einkünfte i. S. des § 22 Nr. 1b EStG beim Empfänger erfasst werden, nur noch unter den eingeschränkten Voraussetzungen des § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG möglich. Nur noch folgende Vermögensübergaben gegen Versorgungsleistungen sind als Sonderausgaben abziehbar.
Versorgungsleistungen in Zusammenhang mit
- der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit i. S. der §§ 13, 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG oder des § 18 Abs. 1 EStG ausübt.
- der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs mit der Übertragung eines mindestens 50 % betragenden Anteils an einer GmbH, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.
- dem Teil der Versorgungsleistungen, der auf den Wohnteil eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft entfällt.
Rechnungsmäßig sind vorstehende Vermögensübertragungen ohne Besonderheiten; es handelt sich um unentgeltliche Rechtsgeschäfte, da die Versorgungsleistungen nicht als Entgelt zu qualifizieren sind. Es werden die Buchwerte fortgeführt, d. h. stille Reserven werden nicht aufgedeckt. Damit wird durch die Versorgungsleistung auch kein neues AfA-Potenzial generiert. Für den Übernehmer entstehen durch die wiederkehrenden Bezüge abziehbare Sonderausgaben, für den Übertragenden Einkünfte aus wiederkehrenden Bezügen.
Aus der Einschränkung durch § 10 Abs. 1a EStG folgt: Die Übertragung von Grundvermögen (vermietete und selbst genutzte Immobilien), Wertpapiervermögen, z. B. Anteile an Kapitalgesellschaften, und vermögensverwaltenden Personengesellschaften gegen Versorgungsleistungen ist nicht als Sonderausgabe abziehbar, sondern stellt sich als entgeltliches Rechtsgeschäft dar. Dabei gilt der Kapitalwert der wiederkehrenden Leistungen als Entgelt. Bei den Eltern kann es zu steuerpflichtigen Veräußerungsgeschäften kommen, die Kinder haben Anschaffungskosten, die abzuschreiben sind, wenn das übertragene Vermögen der Einkünfteerzielung dient. In diesen Fällen ist der Zinsanteil der wiederkehrenden Leistungen als Schuldzinsen bei den Kindern abziehbar und bei den Eltern als Kapitaleinkünfte steuerpflichtig.
Rz. 39
(Wiederkehrende) Leistungen in Gestalt von freiwilligen Zuwendungen, von Zuwendungen aufgrund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht oder von Zuwendungen an eine gegenüber dem Steuerpflichtigen oder seinem Ehegatten gesetzlich unterhaltsberechtigte Person oder deren Ehegatten dürfen grundsätzlich weder bei den einzelnen Einkunftsarten noch vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden, auch wenn sie auf einer besonderen Vereinbarung beruhen. Vom Abzugsverbot des § 12 Nr. 2 EStG sind als "freiwillige Zuwendungen und Zuwendungen aufgrund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht" auch Renten und dauernde Lasten erfasst, wenn sie außerhalb einer Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen als bloße Unterhaltszahlung geleistet werden.
Derartige Zuwendungen oder Unterhaltsleistungen, denen keine Gegenleistung gegenübersteht, entspringen einem Vertragstypus, bei dem die Übertragung eines Vermögenswerts durch den Übergeber nicht im sachlichem Zusammenhang mit der ausbedungenen, vom Übernehmer aufzubringenden wiederkehrenden (Gegen-)Leistung zu sehen und mithin durch private Zuwendungs- oder Unterhaltsüberlegungen veranlasst ist.
Rz. 40
Die andere Variante ist die Übertragung gegen Einräumung eines Vorbehaltsnießbrauchs: Dies ist eine Geltungsalternative zur Umsetzung einer zeitlich gestaffelten Betriebsübergabe. Ein Vermögensgegenstand wird in seine Substanz und ein Nutzungsrecht daran gespalten. Zivilrechtlich betrachtet erwirbt der Beschenkte das Eigentum, womit er gesellschaftsrechtlich Mitwirkungsrechte erhält; wirtschaftlich betrachtet verbleibt die Nutzungsmöglichkeit beim bisherigen Mitunternehmer, aus denen er Mitwirkungs- und Gesellschaftsrechte ableitet.
Mit dem Vorbehaltsnießbrauch werden die Wünsche vieler Übergeber erfüllt, den Übertragungsgegenstand "wie bisher" zu verwalten und daraus Erträge zu generieren, während die Bemessungsgrundlage für die SchenkSt durch den Abzug des kapitalisierten Nießbrauchs gleichzeitig reduziert wird, da die Verfügungsmacht des Erwerbers von Beginn an beschränkt ist. Der Nießbrauch erlischt mit dem Tod der berechtigten Person und es kommt ...