Prof. Dr. Bernd Heuermann
Leitsatz
1. Der Beginn der Feststellungsfrist für einen Verlustfeststellungsbescheid nach § 10d EStG bestimmt sich nach § 170 Abs. 2 S. 1 Nr. 1, § 181 Abs. 1 S. 1 AO.
2. § 10d Abs. 4 S. 6 EStG gilt nach § 52 Abs. 25 S. 5 EStG nicht, wenn die Feststellungsfrist zum Zeitpunkt des Inkrafttretens des JStG 2007 bereits abgelaufen war; § 181 Abs. 5 AO hemmt nicht den Ablauf der Feststellungsfrist.
Normenkette
§ 181 Abs. 5 AO, § 10d Abs. 3, § 10d Abs. 4 S. 6, § 52 Abs. 25 S. 5 EStG i.d.F. des StandOG
Sachverhalt
Der Fall ergibt sich im Wesentlichen schon aus den Ausführungen zu 1.; denn ohne die Daten wäre die überaus komplizierte Rechtslage gar nicht verständlich. Hinzuzufügen ist noch, dass das FA auf den Antrag des K die Feststellungen ablehnte und das FG die Klage abwies (Hessisches FG, Urteil vom 14.09.2007, 13 K 3578/06, Haufe-Index 1849609).
Entscheidung
Der BFH hat die Vorentscheidung aufgehoben. Die Sache war aber nicht spruchreif. Es fehlten Feststellungen dazu, ob die Aufwendungen für die Ausbildung zum Piloten auch Werbungskosten bilden.
Hinweis
1. Bei manchen Fällen spielen Daten eine maßgebende Rolle, wie in diesem Fall: K entstehen in den Jahren 1996 und 1997 Ausbildungsaufwendungen (Pilotenausbildung). Am 10.11.2003 reichte er beim FA seine ESt-Erklärung und Erklärungen zur Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs ein. Können gesonderte Feststellungen noch ergehen?
2. Der am Schluss eines Veranlagungszeitraums verbleibende Verlustabzug ist auch dann gem. § 10d Abs. 3 S. 1 EStG gesondert festzustellen, wenn – wie hier – eine ESt-Veranlagung für das Verlustentstehungsjahr wegen Ablaufs der zweijährigen Antragsfrist des § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG nicht mehr durchgeführt werden darf.
3. Bei der Prüfung der Feststellungsfrist muss man die gesonderten Feststellungen zum 31.12.1997 und zum 31.12.1996 voneinander unterscheiden.
4. Beginnen wir mit der begehrten gesonderten Feststellung zum 31.12.1997. Hier war die Festsetzungsfrist noch nicht abgelaufen. Gem. § 181 Abs. 1 S. 1 AO gelten für die gesonderte Feststellung die Vorschriften über die Durchführung der Besteuerung sinngemäß. Nach § 169 Abs. 1 S. 1, § 181 Abs. 1 S. 1 AO ist eine gesonderte Feststellung sowie ihre Aufhebung oder Änderung nicht mehr zulässig, wenn die Feststellungsfrist abgelaufen ist. Die Feststellungsfrist beträgt bei der gesonderten Feststellung nach § 10d Abs. 3 EStG vier Jahre (§ 169 Abs. 2 Nr. 2 AO, § 181 Abs. 1 S. 1 AO). Sie beginnt nach § 170 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 AO, wenn eine Feststellungserklärung (Steuererklärung i.S. dieser Vorschrift ist auch die Feststellungserklärung) einzureichen ist, mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem die Erklärung eingereicht wird. Für die gesonderte Feststellung nach § 10d Abs. 3 EStG besteht gem. § 181 Abs. 2 S. 1 AO Erklärungspflicht, auch wenn § 10d Abs. 3 EStG in § 181 Abs. 2 S. 2 AO nicht erwähnt ist, was aber nicht schadet, denn die Aufzählung in dieser Vorschrift ist nicht abschließend ("insbesondere"). Danach begann die Feststellungsfrist für die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zum 31.12.1997 mit Ablauf des Kalenderjahrs 2000 und endete frühestens mit Ablauf des Jahrs 2004.
5. Für die gesonderte Feststellung des zum 31.12.1996 verbleibenden Verlustabzugs endete die Feststellungsfrist zwar mit Ablauf des Jahrs 2003 (§ 169 Abs. 2 Nr. 2, § 170 Abs. 2 S. 1 Nr. 1, § 181 Abs. 1 S. 1 AO). Das Einreichen der Feststellungserklärung für das Jahr 1996 hat keine Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 3 AO bewirkt. Eine gesetzlich vorgeschriebene Feststellungserklärung ist kein Antrag i.S. dieser Vorschrift; die Auswirkungen des Einreichungszeitpunkts von Feststellungserklärungen auf die Feststellungsfrist sind in § 170 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 AO abschließend geregelt.
6. Der Verlust kann jedoch gem. § 181 Abs. 5 S. 1 AO festgestellt werden. Danach kann eine gesonderte Feststellung auch nach Ablauf der für sie geltenden Feststellungsfrist insoweit erfolgen, als die gesonderte Feststellung für eine Steuerfestsetzung von Bedeutung ist, für die die Festsetzungsfrist im Zeitpunkt der gesonderten Feststellung noch nicht abgelaufen ist; hierbei bleibt § 171 Abs. 10 AO außer Betracht. Das Gleiche gilt, wenn die gesonderte Feststellung Grundlagenbescheid für einen weiteren Feststellungsbescheid ist; dies ergibt sich aus § 181 Abs. 1 S. 1 AO. Die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zum 31.12.1996 ist jedenfalls für diejenige zum 31.12.1997 (siehe Nr. 4) von Bedeutung; der Feststellungsbescheid nach § 10d Abs. 3 EStG ist Grundlagenbescheid (vgl. § 171 Abs. 10 AO) für den Feststellungsbescheid nach § 10d Abs. 3 EStG des Folgejahrs.
7. Die den § 181 As. 5 AO einschränkende Regelung des § 10d Abs. 4 S. 6 2. Halbs. EStG i.d.F. des JStG 2007 (anwendbar nur bei pflichtwidriger Unterlassung der Feststellung) kommt nicht zum Zug. Gem. § 52 Abs. 25 S. 5 EStG i.d.F. des JStG 2007 (die "Anwendungsvorschrift der Anwendungsvorschrift") gilt § 10d Abs. 4 S. 6 EStG i.d.F. des JStG 2007 für alle bei Inkrafttreten ...