Entscheidungsstichwort (Thema)
Zurechnung von Gewinnanteilen im Rahmen der Veräußerung einer wesentlichen Beteiligung im Streitjahr 1992; Grundsatz des Bilanzenzusammenhangs in einer Einbringungsbilanz
Leitsatz (redaktionell)
1. Bis einschließlich 1993 sind die Erträge aus der Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft dem Veräußerer der Beteiligung auch dann zeitanteilig für die Dauer seiner Rechtsinhaberschaft zuzurechnen sind, wenn Anteilseigner im Zeitpunkt des Gewinnverteilungsbeschlusses der Erwerber war.
2. Veräußert der an einer GmbH wesentlich Beteiligte seinen gesamten Geschäftsanteil innerhalb des Jahres und vereinbart er, dass er den ganzen auf diesen Anteil entfallenden Jahresgewinn erhält, gehört der Anteil am Gewinn, der nicht aufgrund der Kapitalüberlassung an die GmbH zufließt -also nicht während des Zeitraumes der Beteiligung entstanden ist--, zum Veräußerungserlös nach § 17 Abs. 2 EStG und nicht zu den laufenden Kapitaleinkünften nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG 1990 (in der im Streitjahr 1992 geltenden Fassung).
3. Der Grundsatz des Bilanzenzusammenhangs bei der Einbringung von Mitunternehmeranteilen in eine Kapitalgesellschaft gilt nur dann auch für das Verhältnis zwischen Gesellschaft und Einbringenden, wenn sich die Kapitalgesellschaft bei der Bewertung innerhalb der Gesetzesgrenzen bewegt.
Normenkette
EStG 1990 § 20 Abs. 1 Nr. 1 (vor Einführung des EStG § 20 Abs. 2a); EStG § 17 Abs. 2, §§ 34, 4; BGB § 101
Nachgehend
Tatbestand
Streitig ist die Berechnung eines Veräußerungsgewinns bzw. Veräußerungsverlustes aus einer GmbH-Beteiligung des Klägers (Kl) nach § 17 Einkommensteuergesetz (EStG) und § 21 Umwandlungsteuergesetz (UmwStG).
Der Kl hat zu drei unterschiedlichen Zeitpunkten Anteile an der zunächst als … bezeichneten – später in … umbenannten – Firma erworben (im folgenden: …).
Zunächst hat der Kl bei Gründung der … einen Geschäftsanteil im Nennbetrag von DM … (25 v.H. des Stammkapitals) erworben und hierfür den Nominalwert bar aufgewendet. Es sind ihm insoweit unstreitig DM … Anschaffungskosten für diesen Geschäftsanteil entstanden. Die weiteren Geschäftsanteile übernahm Herr …. Wegen der Einzelheiten wird auf den GmbH-Vertrag vom 23. Dezember 1986 (Bl. 71 der ESt-Akten) verwiesen.
Der Kl hat sodann im Rahmen der Kapitalerhöhung im Jahr 1987 einen weiteren Geschäftsanteil im Nennbetrag von DM … erworben. In der Gesellschafterversammlung vom 12. März 1987 wurde beschlossen: Das Stammkapital der … wird von DM … um DM … auf DM … erhöht. Die Stammeinlage in Höhe von DM … wird von … und die Stammeinlage von DM … wird vom Kl übernommen. Auf diese Stammeinlagen bringen der Gesellschafter … und der Kl ihre Beteiligungen an der … in die GmbH unter Verzicht auf alle Ansprüche aus ihrer vorangegangenen Beteiligung an der KG ein. Die … führt den Betrieb der bisherigen … fort. Wegen der Einzelheiten wird auf den Gesellschafterbeschluß (Bl. 63 der ESt-Akte) verwiesen.
Mit Vertrag vom 13. August 1992 hat der Kl einen weiteren Geschäftsanteil in Höhe von DM … zum Kaufpreis von DM … von der Ehefrau des … erworben. Dabei wurde vereinbart, daß das Gewinnbezugsrecht für das Geschäftsjahr 1992 der Ehefrau des … und dem Kl jeweils hälftig zusteht. Es besteht Einigkeit, daß die Anschaffungskosten dieses Geschäftsanteils DM … betragen. Damit war der Kl am Stammkapital zu 50 v.H. beteiligt.
Mit notariell beurkundetem Vertrag vom 17. November 1992 übertrug der Kl seine gesamten Beteiligungen an der … auf Herrn … zum Buchwert entsprechend § 11 des Gesellschaftsvertrags (vgl. Bl. 50 der ESt-Akten) mit sofortiger Wirkung. Nach § 11 des Gesellschaftsvertrags ist bei einer Übertragung von Gesellschaftsanteilen die letzte festgestellte Bilanz zugrunde zu legen. Offene Rücklagen und Gewinnvorträge sind aufzulösen. An schwebenden Geschäften nimmt der ausscheidende Gesellschafter nicht teil (Buchwertabfindung; vgl. Bl. 77 der ESt-Akte). Abweichend von § 11 Abs. 2 des Gesellschaftsvertrags ist die noch aufzustellende Bilanz zum 31. Dezember 1992 für die Berechnung des Buchwerts der Beteiligung maßgeblich und abweichend von § 11 Abs. 3 des Gesellschaftsvertrags verpflichtete sich B, das Abfindungsguthaben am 2. Januar 1993 in voller Höhe und nicht in Raten auszubezahlen. Außerdem wurde vereinbart, alle gemeinsam bis 31. Dezember 1992 erwirtschafteten Gewinne auszubezahlen und bis spätestens 30. Juni 1993 je zur Hälfte an die beiden Gesellschafter auszuschütten. Am 19. Januar 1993 beschloß … in einer Gesellschafterversammlung im Vorgriff auf den Bilanzgewinn 1992 eine Vorabausschüttung in Höhe von DM … („Ausschüttung der Altgewinne bis 31.12.1991”). Am 1. Juni 1993 beschloß er in einer weiteren Gesellschafterversammlung eine weitere Gewinnausschüttung für 1992 in Höhe von DM …. Die ihm zustehende Hälfte der Gewinnausschüttungen erklärte der Kl als Kapitaleinkünfte des Jahres 1993.
Der Kl machte in seiner Steuererklärung für 1992 geltend, die Anschaffungskosten für den 1987 erworbene...