Entscheidungsstichwort (Thema)
Gewinnrealisierung bei Vereinbarung von Pauschalhonoraren für die steuerliche Beratung von Immobilienfonds
Leitsatz (redaktionell)
Bei der Vereinbarung eines Pauschalhonorars für die laufende steuerliche Betreuung eines Immobilienfonds bis zur Beendigung einer abschließenden Betriebsprüfung tritt die Gewinnrealisierung jeweils nach Erbringung einer der vereinbarten Teilleistungen ein, für die die StGebVO eine Gebühr vorsieht.
Normenkette
KStG § 8 Abs. 1; EStG § 5 Abs. 1 S. 1; HGB § 252 Abs. 1 Nr. 4
Tatbestand
Die Klägerin ist eine Steuerberatungsgesellschaft. Sie ist Rechtsnachfolgerin der ... Steuerberatungsgesellschaft mbH, die durch Umwandlungsbeschluss vom ... auf den ... in die Klägerin, eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts -GbR, umgewandelt wurde.
Die Beteiligten streiten im Rahmen der zutreffenden Periodenabgrenzung über den Zeitpunkt der Gewinnrealisierung von Pauschalvergütungen, die die Klägerin vereinbarungsgemäß für die steuerliche Beratung und Betreuung von geschlossenen Immobilienfonds vereinnahmte. Dem liegt im einzelnen folgender Sachverhalt zugrunde:
Die Rechtsvorgängerin der Klägerin übernahm in den Streitjahren die Steuerberatung mehrerer geschlossener Immobilienfonds gegen eine Pauschalvergütung. Die im Wesentlichen gleichlautenden Verträge haben in den hier maßgeblichen Teilen folgenden Wortlaut:
㤠2
Auftrag
(1) Der Auftraggeber betraut den Auftragnehmer mit der Bearbeitung seiner in der Investitionsphase anfallenden steuerlichen Angelegenheiten. Die steuerliche Beratung umfasst insbesondere
- Stellung der Anträge Glaubhaftmachung der voraussichtlichen Verluste beim zuständigen Finanzamt;
- Benachrichtigung der Gesellschafter über den Fortgang des Bearbeitungsstandes beim Finanzamt einschließlich der Übersendung der Mitteilung über die voraussichtlichen Verlustanteile;
- laufende Auskunfts- und Raterteilung während der Investitionsphase;
- Vertretung vor den Finanzbehörden in den laufenden steuerlichen Angelegenheiten;
- Betreuung der Buchhaltung sowie Erstellung der Jahresabschlüsse und Steuererklärungen, insbesondere der Erklärungen zur einheitlichen und gesonderten Feststellung der Einkünfte sowie Erstellung der Erklärungen zur gesonderten Feststellung des Vermögens von Gemeinschaften;
- Betreuung der abschließenden Außenprüfung einschließlich Prüfung des Berichtes sowie der entsprechenden Steuerbescheide.
(2) Der Auftrag umfasst nicht die Durchführung von Sonderaufträgen und Rechtsmittelverfahren sowie die Fertigung von Bewertungsgutachten und Auseinandersetzungsbilanzen.
(3) Der Auftrag wird nach den Grundsätzen ordnungsgemäßer Berufsausübung ausgeführt.
(4) Der Auftragnehmer wird die vom Auftraggeber genannten Tatsachen, insbesondere Zahlenangaben, als richtig zugrunde legen. Soweit er Unrichtigkeiten feststellt, ist er verpflichtet darauf hinzuweisen.
§ 3
Vertragsdauer
(1) Der Auftrag wird erteilt für die Dauer der Investitionsphase. Als Ende der Investitionsphase wird der letzte Tag des Monats bestimmt, in dem das Bauvorhaben bezugsfertig hergestellt ist. Im Auftrag ist die Buchführung unter Jahresabschluss des Kalenderjahres inbegriffen, in dem das Bauvorhaben beendet ist.
...
§ 4
Entgelt
(1) Der Auftragnehmer enthält für alle im Rahmen dieses Auftrages anfallenden Arbeiten ein Gesamthonorar in Höhe von ... einschließlich der gesetzlich gültigen Mehrwertsteuer.
(2) Das Honorar wird mit Vollplazierung des Gesellschaftskapitals zur Zahlung fällig.
(3) Bei der Bemessung des Honorars sind die Parteien davon ausgegangen, dass das Bauvorhaben bis spätestens 31. 3. 1996 abgeschlossen sein soll. Für den Fall, dass sich gemäß § 3 Abs. 1 infolge von Bauzeitverzögerungen die Vertragsdauer verlängert, ist der Auftragnehmer zu einer angemessenen Anpassung des Honorars berechtigt.“
Von August 1995 bis März 1996 führte der Beklagte bei der Klägerin eine Außenprüfung für die Streitjahre durch. Der Betriebsprüfer stellte fest, dass die Rechtsvorgängerin der Klägerin, die ihren Gewinn ordnungsgemäß durch Betriebsvermögensvergleich gem. § 5 EStG ermittelte, die streitbefangenen Pauschalvergütungen jeweils im Zeitpunkt der Vereinnahmung in voller Höhe erfolgswirksam verbucht hatte. Dem entgegen vertrat der Betriebsprüfer - einem Fachgutachten des Instituts der Wirtschaftsprüfer aus dem Jahre 1984 folgend - in seinem ersten Betriebsprüfungsbericht vom 25. März 1996 bezüglich der zutreffenden steuerlichen Erfassung dieser Honorare zunächst folgende Auffassung:
Bei den über mehrere Veranlagungszeiträume abzuwickelnden Steuerberatungsverträgen mit den geschlossenen Immobilienfonds handele es sich so lange um schwebende Geschäfte, wie die Klägerin ihrer Sachleistungspflicht nicht in vollem Umfang nachgekommen sei. Das könne aber nur bedeuten, dass die streitigen Pauschalvergütungen erst mit Abschluss der die Investitionsphase beendenden Außenprüfung des geschlossenen Immobilienfonds als erfolgswirksam zu behandeln seien. Die weit vorher fälligen und vereinnahmten Zahlungen seien dementsprechend als Anzah...