Nachgehend
Tatbestand
Die Beteiligten streiten um die Zulässigkeit einer pauschalen Wertberichtigung von Forderungen und um die Zulässigkeit einer Rückstellungsbildung wegen drohender Verluste aus Wechselobligo.
Komplementärin der Klägerin war im Streitjahr die C.-GmbH ohne Einlage. Alleinige Kommanditistin mit einer Einlage von … DM war die L. mbH und Co. KG. Gesellschafter der Kommanditistin (nachfolgend LEZ) waren selbständige … und … großhändler, sogenannte Bezirkszentralen (nachfolgend BZ). Die LEZ nimmt zentral den Einkauf für ihre Gesellschafter (BZ), und zwar in deren Namen und auf deren Rechnung, vor. Reklamationen der Lieferungen werden zwischen den BZ und den Lieferanten unmittelbar verhandelt.
Die Klägerin führt für die LEZ die finanzielle Abwicklung der Warenbewegungen mit den jeweiligen Lieferanten und den BZ durch. Sie übernimmt dabei das Delkredere für die Forderungen der jeweiligen Lieferanten gegen die BZ. Die Begleichung der Lieferantenverbindlichkeiten durch die Klägerin erfolgt auf der Grundlage eines zwischen der Klägerin und dem jeweiligen Lieferanten abgeschlossenen separaten Rahmenvertrages. Die Regulierung der Lieferantenrechnungen im Innenverhältnis zwischen der Klägerin und den BZ erfolgt auf der Grundlage einer zwischen der Klägerin und der jeweiligen BZ gesondert vereinbarten Geschäftsordnung. Nach § 2 dieser Geschäftsordnung ist die verbindliche Teilnahme der jeweiligen BZ am Zentralinkasso durch die Klägerin vor.
Nach Abschnitt B 1. des Rahmenvertrages der Klägerin mit den jeweiligen Lieferanten reguliert die Klägerin die Rechnung der jeweiligen Lieferanten im Namen und für Rechnung der LEZ sowie der BZ stets bei Fälligkeit, jedoch abzüglich der Vergütung, die der Lieferant der LEZ aufgrund Abschnitt D des Rahmenvertrages zwischen ihm und der LEZ schuldete und der Vergütung, die der Lieferant der Klägerin selbst aufgrund Abschnitt C des zwischen ihm und der Klägerin geschlossenen Rahmenvertrages schuldete.
Nach Abschnitt B 3. dieser Vereinbarung übernahm die Klägerin für sämtliche Lieferungen und Leistungen an die BZ eine „selbstschuldnerische Bürgschaft”. Alle Sicherungsrechte wie z. B. vorbehaltenes Eigentum sollten dabei mit der Zahlung nach Abschnitt B 10. ff. der Vereinbarung der Klägerin mit den jeweiligen Lieferanten mit der Zahlung auf die Klägerin übergehen. Die Lieferanten durften ihre Forderungen gegen die BZ nur mit Zustimmung der Klägerin abtreten. Die Klägerin konnte nicht nur ihre eigenen Forderungen, sondern auch die der LEZ und die der BZ gegenüber den jeweiligen Lieferanten aufrechnen.
Nach § 3 der zwischen den BZ und der Klägerin vereinbarten Geschäftsordnung (Go) leitete die Klägerin die Rechnungen der Lieferanten an die BZ nach Eingangstagen gesammelt zu und zog diese am mittleren Fälligkeitstag ein. Nach § 4 Go war für die BZ die Möglichkeit vorgesehen, anstelle von Abbuchungsauftrag bzw. Lastschrift auch per Wechsel zahlen zu können. In § 5 Go erteilten die BZ dem Kreditausschuß der Klägerin, der über Eingehung und Zurückziehung von wechselrechtlichen Haftungen sowie Gewährleistungen (Delkredereverpflichtung) uneingeschränkt beschließen konnte, ein umfassendes Auskunftsrecht über ihre wirtschaftlichen Verhältnisse, und zwar auch über die gegenüber anderen Gläubigern. Darüber hinaus sah § 6 Go eine Verpflichtung der BZ vor, der Klägerin alte Gesellschaftsverträge und Folgeverträge sowie jeden den Gesellschaftsvertrag ändernden Beschluß hereinzugeben. Außerdem hatten die BZ bis zum 31.08. eines Jahres folgende Unterlagen vorzulegen:
- Eine testierte Bilanz nebst Gewinn- und Verlustrechnung des vorangegangen Geschäftsjahres, die auf einem für alle BZ einheitlichen Buchführungssystem beruhen mußte.
- Eine kurzfristige Erfolgsrechnung auf einem Formular der Klägerin per 30.06. des jeweiligen Geschäftsjahres, die neben dem Periodenerfolg auch die überschaubaren Verpflichtungen des Restjahres enthalten mußte.
Der Kreditausschuß konnte die vorgenannte kurzfristige Erfolgsrechnung darüber hinaus auch mehrmals im Geschäftsjahr verlangen.
Nach § 7 Go war „zur Sicherung der Forderungen” der Klägerin gegen die BZ die Bildung einer „Delkrederewertberichtigung” vorgesehen, die Anfangs auf einen Betrag von maximal … DM begrenzt war. In späteren Jahren wurde diese Regelung variabel ausgestaltet. Die Klägerin ging vom Gesamt-Forderungsbestand am Jahres-Ultimo aus (in 1987: … DM) und stellte pauschal 1 %, des Forderungsbestandes (in 1987: … DM) in den Passivposten „Delkrederewertberichtigung” ein. Die BZ erkannte an, bei Beendigung der Geschäftsbeziehung zur Klägerin und zur LEZ „keinen Anspruch auf einen Teil der Delkrederewertberichtigung” zu besitzen. Soweit Rechnungen der Lieferanten eingingen buchte die Klägerin am Tage des Rechnungseingangs:
Forderung gegen BZ
an Verbindlichkeit gegen Lieferanten an Erlös Delkredereprovision
Außerdem wurde bei Erstellung des Jahresabschlusses gebucht:
Abschreibung auf Forderungen … DM
an Delkre...