Entscheidungsstichwort (Thema)
Erstmaliger Erlass eines Verlustfeststellungsbescheides nach Eintritt der Festsetzungsverjährung für den Einkommensteuerbescheid
Leitsatz (amtlich)
Für einen nach Eintritt der Festsetzungsverjährung für den Einkommensteuerbescheid des betreffenden Jahres erstmalig ergehenden Verlustfeststellungsbescheid ist der Verlust des letzten innerhalb der Festsetzungsfrist ergangenen Einkommensteueränderungsbescheides maßgeblich. Ergeht nach Ablauf der Festsetzungsfrist ein weiterer gemäß § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO geänderter Einkommensteuerbescheid, so kann dieser dem Verlustfeststellungsbescheid nicht zugrunde gelegt werden, wenn die Änderung auf der Korrektur eines Bilanzansatzes für ein früheres Wirtschaftsjahr beruht.
Normenkette
EStG 1997 § 10d Abs. 3; AO §§ 164, 170 Abs. 2 Nr. 1, § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2, S. 2, § 181 Abs. 5
Nachgehend
Tatbestand
Streitig ist die Höhe des im Rahmen des Bescheides über die Feststellung des vortragsfähigen Verlustes zum 31. Dezember 1997 zu berücksichtigenden Gesamtbetrags der Einkünfte des Klägers in 1997.
Der Kläger erzielt als Arzt Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit durch Betrieb einer gepachteten Klinik. In den Bilanzen zum 31. Dezember 1991 bis 31. Dezember 1997 bildete er wegen der Verpflichtung zur Instandhaltung der gepachteten Baulichkeiten Rückstellungen wegen ungewisser Verbindlichkeiten (unter anderem zum 31. Dezember 1993 708.000 DM; 31. Dezember 1994 641.000 DM; 31. Dezember 1995 481.600 DM; 31. Dezember 1996 417.550 DM; 31. Dezember 1997 291.850 DM; in 1997 wurde die Rückstellung um 125.700 DM gewinnerhöhend aufgelöst).
Mit im Anschluss an eine Außenprüfung geänderten Einkommensteuerbescheiden 1991 bis 1993 vom 20. August 1998 erkannte der Beklagte die Rückstellungen wegen ungewisser Verbindlichkeiten nicht mehr an. Mit Urteil des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz vom 16. November 2004 (2 K 2145/02) wurde diese Auffassung des Beklagten bestätigt. Das Urteil ging davon aus, dass die vertragliche Verpflichtung des Klägers zur Instandhaltung der gepachteten Klinikbaulichkeiten nicht bereits in den entsprechenden Prüfungsjahren umzusetzen gewesen ist, er sich somit diesbezüglich nicht in einem Erfüllungsrückstand befand.
Die Einkommensteuerfestsetzung 1994 wurde zunächst erklärungsgemäß durchgeführt. Dieser lag ein Gewinn zu Grunde, der wegen der teilweisen Auflösung der Rückstellung in 1994 durch den Kläger um 67.000 DM erhöht war (Rückstellung zum 31. Dezember 1993 708.000 DM, zum 31. Dezember 1995 641.000 DM). Im Rahmen eines Einspruchsverfahrens änderte das Finanzamt nach Abschluss des Finanzgerichtsverfahrens die Einkommensteuerveranlagung 1994 und berücksichtigte zum 31. Dezember 1993 wie auch zum 31. Dezember 1994 keine Rückstellung mehr. Dies führte zu einer Gewinnminderung um 67.000 DM. Der geänderte Einkommensteuerbescheid 1994 datiert vom 14. November 2005.
Auch die Einkommensteuerfestsetzungen der Jahre vor 1997 änderte der Beklagte, so weit er die Rückstellungen zunächst erklärungsgemäß berücksichtigt hatte.
Die Einkommensteuererklärung 1997 ging am 23. Dezember 1998 beim Beklagten ein (Blatt 51 der ESt-Akte 1997). Der Beklagte ging in der Folge (nach einem internen Vermerk vom 8. September 2005, Blatt 19 und 20 der Akte "Unterlagen zu Einspruch/Änderungen VZ 93 bis 98", Fach: "Schriftverkehr betreffend Änderungsmöglichkeiten") vom Eingang der Erklärung am 1.Januar 1999 und dem Eintritt der Festsetzungsverjährung für 1997 am 31. Dezember 2003 aus.
Der Kläger erklärte Einkünfte aus selbstständiger Arbeit in Höhe von ./. 78.874,35 DM. Die Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich beinhaltete unter anderen außerordentliche Erträge in Höhe von 140.559,65 DM aus einem Forderungsverzicht eines Miteigentümers der Klinik gegenüber dem Kläger und berücksichtigte noch für 1997 den Ansatz der vom Beklagten grundsätzlich nicht anerkannten Rückstellung wegen Instandhaltungsverpflichtungen des Klägers. Daraus ergab sich ein Ertrag wegen teilweiser Auflösung der Rückstellung in Höhe von 125.700 DM.
Mit Einkommensteuerbescheid 1997 vom 21. Januar 1999 übernahm der Beklagte den erklärten Verlust. Der Gesamtbetrag der Einkünfte betrug ./. 110.766 DM.
Mit Einkommensteuerbescheid 1997 vom 28. Mai 1999 behandelte die Finanzbehörde auf Antrag des Klägers die dem Forderungsverzicht gegenüber dem Kläger zu Grunde liegende Forderung eines der Klinikeigentümer nicht mehr als betrieblich veranlasst und erhöhte den Verlust um 140.559,65 DM. Dieser Bescheid wies als Gesamtbetrag der Einkünfte ./. 251.326 DM aus.
Mit Einkommensteuerbescheid vom 14. Juni 1999 erhöhte der Beklagte den Verlust auf ./. 228.060 DM, da der Kläger noch weitere 8.624,9 DM (Vorsteuerkorrektur aufgrund des Forderungsverzichts) als Gewinnminderung berücksichtigt wissen wollte. Dieser Einkommensteuerbescheid wies als Gesamtbetrag der Einkünfte ./. 259.951 DM aus.
Aus anderen Gründen (Bescheid über die gesonderte Feststellung von Einkünften...
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