Finanzvermögen / 6 Notes, inkl. Beziehungen zu nahestehenden Parteien

Die zum Finanzvermögen geforderten notes sind im Wesentlichen geregelt

• in IAS 27 und IFRS 12 für Tochterunternehmen, assoziierte Unternehmen und Gemeinschaftsunternehmen,
• in IAS 24 für Beziehungen zu nahestehenden Unternehmen und Personen,
• in IFRS 7 für das übrige Finanzvermögen (Finanzinstrumente).

Für Tochterunternehmen, assoziierte Unternehmen und Gemeinschaftsunternehmen ist etwa nach IAS 27.16 eine Aufstellung des Anteilsbesitzes geboten.

Bei Beteiligungen ist außerdem IAS 24 zu beachten. Er verlangt die Offenlegung von Transaktionen mit nahestehenden Unternehmen und Personen, um auf diese Weise Hinweise auf Gewinnverschiebungen erhalten zu können. Im deutschen Recht ist diese Problematik zum einen steuerlich relevant (verdeckte Gewinnausschüttung), zum anderen war sie vor BilMoG schon konzernrechtlich von Bedeutung. Die konzernrechtlichen Regelungen beschränkten sich jedoch auf den aktienrechtlichen Konzern. Eine abhängige Aktiengesellschaft hat ggf. einen Abhängigkeitsbericht nach § 312 AktG zu erstellen, der wie der Jahresabschluss und der Lagebericht vom Abschlussprüfer zu prüfen ist. Erst mit dem BilMoG ist in § 285 Nr. 21 HGB auch eine handelsrechtliche Pflicht zur Angabe von Beziehungen zu nahestehenden Parteien eingeführt worden. Im Unterschied zu IAS 24 besteht die handelsrechtliche Angabepflicht aber nur für Geschäfte, die nicht zu marktüblichen Bedingungen zustande gekommen sind:

• Als related party gelten nach IAS 24 (und § 285 Nr. 21 HGB) nicht nur nahestehende Unternehmen, sondern auch nahestehende natürliche Personen, die als Gesellschafter oder als Manager signifikanten Einfluss auf das Unternehmen haben.
• Berichtspflichtig ist (im Unterschied zum Abhängigkeitsbericht) nicht nur das abhängige Unternehmen (passiver Einfluss) in seinem Jahresabschluss, sondern auch das übergeordnete Unternehmen (aktiver Einfluss).
• Berichtspflichtig sind (im Unterschied zum Abhängigkeitsbericht) nur Transaktionen zwischen den nahestehenden Parteien, hingegen nicht Maßnahmen, die aufgrund der Verbundenheit der Unternehmen unterlassen wurden.

Die Beschreibung der Transaktionen umfasst nach IAS 24.18 insbesondere das Volumen der Geschäfte. Der Hinweis, dass fremdübliche Konditionen vereinbart wurden, ist nur zulässig, wenn diese Behauptung substanziiert werden kann, z. B. durch Verweis auf regelmäßigen Vergleich mit Marktpreisen (IAS 24.23).

Alle IFRS-Anforderungen zu den related parties beziehen sich zunächst auf den Einzelabschluss. Im Konzernabschluss sind entsprechende Angaben für assoziierte Unternehmen und at equity bewertete Gemeinschaftsunternehmen gefordert. Die Transaktionen mit voll konsolidierten Tochterunternehmen sind nicht angabepflichtig, da sie aus der Konzernperspektive Innengeschäfte darstellen. Die Transaktionsangaben sind nicht notwendig zu individualisieren. Eine Zusammenfassung nach Kategorien (z. B. Umsatz mit Mutterunternehmen, Umsatz mit assoziierten Unternehmen usw.) reicht aus (IAS 24.19).

Erleichterungen bestehen für vom Staat kontrollierte oder maßgeblich beeinflusste Unternehmen. Diese müssen nicht mehr generell über die Transaktionen mit anderen staatlich kontrollierten oder beeinflussten Unternehmen berichten, sondern nur dann, wenn Indikatoren, etwa die Wesentlichkeit der Geschäftsbeziehung, auf eine gegenseitige Beeinflussung der Unternehmen hindeuten (IAS 24.25).

Beispiel

Die Telekom AG kauft Briefmarken bei der Post AG und Fahrkarten bei der Bahn AG. Alle drei Unternehmen werden vom Staat beherrscht und sind daher untereinander nahestehend.

Die vorgenannten Geschäftsvorfälle sind jedoch nicht wesentlich und daher nicht berichtspflichtig.

Die auf Initiative Chinas geschaffene Ausnahmeregelung für staatlich kontrollierte Unternehmen wurde allgemein mit Kosten-Nutzen-Überlegungen, speziell mit der Gefahr begründet, dass unter zu vielen nichtssagenden, irrelevanten Informationen das Relevante untergehen könne: "transactions that are affected by the relationship might well be obscured by excessive disclosures about unaffected transactions" (IAS 24.BC34).

Beiden Erwägungen ist zuzustimmen. Gleichartige Überlegungen gelten jedoch auch für nicht staatliche Unternehmen. Bei entsprechender Auslegung des Rechts könnten sie daher auch von privaten Unternehmen angewandt werden. Da alle IFRS-Vorschriften (IAS 8.8), speziell alle Anhangangabepflichten (IAS 1.31), dem Wesentlichkeitsvorbehalt unterliegen, könnte auf zahlreiche related-party-Angaben verzichtet werden.

Der vor die Klammer der Einzelvorschriften gezogene materiality-Vorbehalt ist aber offenbar in der Rechtspraxis nicht stark genug, um Prüfungs- und Enforcementinstanzen von einer radikalen Beschränkung der related-party-Angaben auf das Wesentliche zu überzeugen. In der Praxis der Jahresabschlüsse finden sich daher noch Angaben zu Darlehens- oder Dienstbeziehungen, deren Wert sich im Vergleich zu gleichartigen Kontrakten mit Fremden im Promillebereich bewegt. Die Regelungen für staatlich kontrollierte Unternehmen haben eine solche Praxis e...