Forschungs- und Entwicklungskosten in der Rechnungslegung / 2.4 Anhang

Rz. 25

DRS 24.134–24.146 schreibt Anhangangaben vor, die die HGB-Berichtsanforderungen konkretisieren. So sind nach DRS 24.135 Angaben zu den Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden zu machen, die vor allem Angaben zur Darstellung und Erläuterung der Wahlrechts- und Ermessensausübung umfassen. Dabei sind u. a. die folgenden Angaben zu machen, sofern diese relevant sind:^[1]

1. Ausübung des Ansatzwahlrechts gem. § 248 Abs. 2 Satz 1 HGB,
2. Abgrenzung von Forschung und Entwicklung,
3. Beschreibung vergleichbarer immaterieller Vermögensgegenstände des Anlagevermögens i. S. d. § 248 Abs. 2 Satz 2 HGB,
4. Einbeziehung von Wahlbestandteilen in die Herstellungskosten gem. § 255 Abs. 2 Satz 3 HGB sowie die Berücksichtigung von Fremdkapitalzinsen in die Herstellungskosten gem. § 255 Abs. 3 HGB,
5. im Falle von selbst erstellen immateriellen Vermögensgegenständen des Anlagevermögens: Zeitpunkt des Beginns der Einbeziehung von Entwicklungskosten in die Herstellungskosten,
6. angewandte Nutzungsdauer und Abschreibungsmethode.

Darüber hinaus ist ggf. über Forschungs- und Entwicklungsaktivitäten zu berichten, die Vorgänge von besonderer Bedeutung nach dem Bilanzstichtag i. S. d. § 285 Nr. 33 HGB darstellen. Zudem sind außerplanmäßige Abschreibungen gem. § 277 Abs. 3 Satz 1 HGB gesondert in der GuV oder im Anhang zu benennen.

Im Falle einer Nutzung des Aktivierungswahlrechts von Entwicklungskosten ist die Gläubiger schützende Ausschüttungssperre zu beachten, über die nach § 285 Nr. 28 HGB zu berichten ist.

Rz. 26

Wird von der Aktivierung selbst geschaffener immaterieller Vermögensgegenstände Gebrauch gemacht, sind die folgenden Anhangangaben nach §§ 285 Nr. 22 (Einzelabschluss) bzw. 314 Abs. 1 Nr. 14 (Konzernabschluss) HGB erforderlich:^[2]

• der Gesamtbetrag der Forschungs- und Entwicklungskosten des Geschäftsjahres;
• der Betrag, der auf selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens entfällt.

Mit diesen Angaben werden der Umfang der Forschungs- und Entwicklungskosten und ihr Verhältnis zueinander deutlich. Damit wird die Innovationsfähigkeit des Unternehmens erkennbar.^[3]

Im Anhang sind zahlenmäßige Angaben notwendig, weil explizit die Angabe des Gesamtbetrags und der darin enthaltene Aktivierungsbetrag gefordert sind. Darüber hinaus schreibt Nr. 22 eine Angabe "jeweils gegliedert in Forschungs- und Entwicklungskosten" vor. Es ist allerdings nicht davon auszugehen, dass zwingend eine getrennte betragsmäßige Angabe für im Geschäftsjahr angefallene Forschungskosten und Entwicklungskosten zu machen ist. Vielmehr gibt es Fälle, in denen Forschungs- und Entwicklungskosten nicht verlässlich voneinander getrennt werden können und daher keine Aktivierung vorgenommen werden darf.^[4] Ausreichend ist z. B. folgende Angabe:

Praxis-Beispiel

Im Jahr 1 sind insgesamt Forschungs- und Entwicklungskosten in Höhe von 700 Mio. EUR (Vorjahr: 670 Mio. EUR) angefallen: von den insgesamt angefallenen Forschungs- und Entwicklungskosten wurden 200 Mio. EUR (Vorjahr: 120 Mio. EUR) aktiviert.

DRS 24.142 empfiehlt, Forschungs- und Entwicklungskosten des Geschäftsjahrs jeweils getrennt anzugeben, sofern eine verlässliche Trennung möglich.

Rz. 27

Außerdem ist die Entwicklung der einzelnen Posten der immateriellen Vermögensgegenstände des Anlagevermögens darzustellen.^[5] Aus Gründen der Übersichtlichkeit ist im Anlagespiegel ein getrennter Ausweis von solchen selbst geschaffenen immateriellen Anlagen, die bereits im betrieblichen Prozess eingesetzt werden, und solchen, die sich noch in der Entwicklung befinden,^[6] vorzunehmen. Auf diese Weise ist erkennbar, dass bei Letzteren ggf. lediglich außerplanmäßige Abschreibungen berücksichtigt werden, während Erstere planmäßig und ggf. zusätzlich außerplanmäßig abzuschreiben sind.

Rz. 28

Da sich die Angabe im Anhang nur auf jene Unternehmen beschränkt, die von dem Aktivierungswahlrecht Gebrauch gemacht haben, wird eine Vergleichbarkeit zwischen Unternehmen, die eine Aktivierung vorgenommen haben und Unternehmen, die nach wie vor eine Aufwandsverrechnung durchführen, erschwert.

Überschneidungen dieser Berichtspflicht können sich mit dem Lagebericht ergeben, in dem auf den Bereich der Forschung und Entwicklung einzugehen ist.^[7]

[1] DRS 24.135.

[2] DRS 24.140.

[3] Vgl. Begründung zum BilMoG-RegE, S. 160.

[4] § 255 Abs. 2a Satz 4 HGB.

[5] DRS 24.136.

[6] S. Rz. 23 sowie DRS 24.138.

[7] § 289 Abs. 2 Nr. 2 HGB.