Leitsatz
1. Erbringt ein Landwirt mit Wirtschaftsgütern seines Betriebsvermögens auch Dienstleistungen für andere Land- und Forstwirte, kann es sich um landwirtschaftliche Nebenleistungen handeln, wenn diese Wirtschaftsgüter auch für den eigenen landwirtschaftlichen Betrieb notwendig sind.
2. Eine gewerbliche Tätigkeit ist aber anzunehmen, wenn der Umsatz aus den erbrachten Dienstleistungen nachhaltig ein Drittel des Gesamtumsatzes des Land- und Forstwirts oder die in R 135 Abs. 9 Satz 3 EStR genannte Grenze von 51.500 EUR (100.000 DM) übersteigt.
Normenkette
§ 13 EStG , § 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG
Sachverhalt
Ein – nach Meinung des FA von Ehegatten unterhaltener – landwirtschaftlicher Betrieb wies in seinen Gewinnermittlungen auch Einnahmen aus Lohnarbeit aus. Der Ehemann hatte einen Mähdrescher erworben, mit dem er neben den eigenen Flächen von 50 ha auch fremde Flächen von ca. 500 ha im Rahmen eines Maschinenrings bearbeitete. Die Umsätze aus den Lohnarbeiten betrugen zwischen ca. 25 % und 35 % des Gesamtumsatzes. Das FA sah darin einen Gewerbebetrieb des Ehemanns.
Entscheidung
Nach erfolgloser Klage gegen den Gewerbesteuer-Messbescheid vor dem FG hatte der Ehemann vor dem BFH insoweit Erfolg, als das Verfahren an das FG zurückverwiesen wurde. Der Fremdeinsatz von Maschinen eines landwirtschaftlichen Betriebs sei noch als Nebenbetrieb zu beurteilen, wenn der daraus erzielte Umsatz nachhaltig nicht mehr als ein Drittel des Gesamtumsatzes oder 51.500 EUR je Wj. betrage. Die Drittelgrenze sei nicht überschritten. Die absoluten Umsätze müsse das FG noch ermitteln.
Hinweis
1. Der Einsatz von großen Maschinen in der Landwirtschaft ist meist nur bei betriebsübergreifendem Einsatz wirtschaftlich sinnvoll möglich. Die Maschinen werden deshalb entweder von gewerblichen Lohnunternehmen betrieben oder gemeinschaftlich von mehreren Landwirten genutzt. Letzteres geschieht wiederum entweder in Form gemeinschaftlicher Anschaffung und Unterhaltung oder in der Weise, dass ein Landwirt die Maschine beschafft und sie anderen Betrieben überlässt oder selbst die Arbeiten in anderen Betrieben übernimmt.
Gehört die Maschine einem Landwirt und nutzt er sie auch in seinem eigenen Betrieb, kann sie nach allgemeinen Grundsätzen Betriebsvermögen des landwirtschaftlichen Betriebs sein, wenn sie zu mindestens 10 % im eigenen Betrieb eingesetzt wird.
2. Schwierigkeiten bereitet die Behandlung der Einnahmen aus der Vermietung an andere Landwirte oder die Erbringung von Dienstleistungen mit der Maschine für andere Landwirte. In beiden Fällen handelt es sich nicht um genuin landwirtschaftliche, sondern gewerbliche Einkunftserzielung. Trotzdem kann nicht geleugnet werden, dass eine Auslastung großer Maschinen im eigenen landwirtschaftlichen Betrieb oft nicht möglich ist und deshalb eine wirtschaftliche Nutzung den Einsatz in anderen Betrieben notwendig macht.
Die Finanzverwaltung toleriert deshalb schon lange, dass der Landwirt in gewissem Umfang Umsätze aus Fremdeinsatz eigener Maschinen erzielt, ohne darin einen eigenständigen Gewerbebetrieb zu sehen (R 135 Abs. 9 EStR). Der BFH hatte mit dem Besprechungsfall erstmals die Gelegenheit, dieser Handhabung im Grundsatz zuzustimmen. Zuvor hatte er lediglich über einen Landwirt entschieden, der Leistungen mit einer Holzrückemaschine erbrachte, die er für seinen eigenen Betrieb gar nicht benötigte (Urteil vom 23.1.1992, IV R 19/90, BStBl II 1992, 651). Darin hatte der BFH seinerzeit einen Gewerbebetrieb gesehen.
Nun stellt er klar, dass mit im eigenen Betrieb zu mindestens 10 % genutzten Maschinen in bestimmtem Umfang Leistungen an andere Landwirte erbracht werden dürfen, ohne dass ein Gewerbebetrieb daraus wird. Dazu übernimmt der BFH die von der Finanzverwaltung aufgestellten Grenzen, nämlich relativ bei einem nachhaltigen Umsatz von nicht mehr als einem Drittel des Gesamtumsatzes und absolut bei einem Umsatz von nicht mehr als 51.500 EUR (100.000 DM). Die absolute Grenze hatte die Verwaltung erst ab 1996 aufgestellt; der BFH wendet sie aber auch für frühere VZ an.
Nachhaltig heißt in diesem Zusammenhang, dass die Grenze in drei aufeinander folgenden Jahren überschritten sein muss und die Überschreitung erst vom vierten Jahr an zur Annahme eines Gewerbebetriebs führt. Bereits im ersten Jahr liegt allerdings eine nachhaltige Überschreitung vor, wenn die Grenze infolge einer betrieblichen Umstrukturierung überschritten wird.
3. Bei Unterschreiten der Grenze werden die lohnunternehmerischen Leistungen in der Regel einen landwirtschaftlichen Nebenbetrieb darstellen. Wird der landwirtschaftliche Hauptbetrieb von einer Personengesellschaft unterhalten, kommt es nicht darauf an, ob der Nebenbetrieb ebenfalls der Personengesellschaft oder nur einem der Mitunternehmer zuzurechnen ist.
Bei Überschreiten der Grenze zur Gewerblichkeit wird aber der Nebenbetrieb in der Hand der Personengesellschaft zur Abfärbung führen und den ganzen Betrieb zum Gewerbebetrieb machen (§ 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG). In einem solchen Fall hilft...