Frotscher/Geurts, EStG § 15a Verluste bei beschränkter H ... / 6 Gesonderte Feststellung verrechenbarer Verluste (Abs. 4)

Rz. 317

Dem Gesetzgeber erschien es als zweckmäßig und notwendig, die zunächst nicht ausgleichsfähigen Beträge für künftige Vz festzuhalten. Aus diesem Grund ist gem. § 15a Abs. 4 EStG eine förmliche und gesonderte Feststellung verrechenbarer Verluste vorgesehen, die jährlich fortzuschreiben ist. Entscheidend ist hier die Überlegung, dass für die Verrechnung keine Frist besteht. Mit Rücksicht auf den Gedanken der Rechtssicherheit sollen Differenzen über die Höhe verrechenbarer Verluste zeitnah beseitigt werden. Der gleiche Gedanke liegt auch der gesonderten Feststellung abzugsfähiger Verluste i. S. v. § 10d EStG zugrunde.

Rz. 318

Für den verrechenbaren Verlust besteht nicht nur eine Bindung an die Person des Kommanditisten, sondern zugleich auch an die Verlustquelle "KG". Aus dem ursprünglichen Wortlaut des § 15a Abs. 4 EStG wurde nicht deutlich, in welcher Beziehung die Feststellung verrechenbarer Verluste zur Feststellung von Verlusten der KG stehen soll. In diesem Zusammenhang stellte sich insbesondere die Frage, ob der verrechenbare Verlust im Verlustanteil des Kommanditisten aufgeht oder von vornherein nur der ertragsteuerlich ausgleichsfähige Verlustanteil gesondert festzustellen war.

Mittlerweile ist jedoch seit langem geklärt, dass nebeneinander 2 Feststellungen vorzunehmen sind, eine für den verrechenbaren Verlust, eine für die Einkünfte. Beide Feststellungen können in einem gemeinsamen Steuerbescheid miteinander verbunden werden und die Feststellung verrechenbarer Verluste ist gegenüber allen Kommanditisten einheitlich durchzuführen.

6.1 Umfang der festzustellenden Beträge

Rz. 319

Festzustellen ist gem. § 15a Abs. 4 EStG nur der verrechenbare, nicht etwa der ausgleichsfähige Verlust. Der verrechenbare Verlust setzt sich jeweils aus mehreren Positionen zusammen und bildet seinerseits wiederum ein Rechenergebnis. Er geht in die Feststellung des Folgejahres ein und sodann als Einzelposten unter. In Bestandskraft erwächst nur das letzte Ergebnis; anfechtbar ist nach dem Wortlaut der Vorschrift nur die jeweilige Veränderung.

Rz. 320

Die Feststellung besteht demnach nicht in einem bestimmten und festen Betrag, der bis zu seiner Verrechnung erhalten bleibt, es kommen auch nicht Jahr für Jahr weitere Einzelbeträge hinzu, die bis zu einer Verrechnung unverändert fortgelten, sondern es findet eine Fortschreibung statt, die alle aufeinanderfolgenden Ergebnisse einbezieht. Dazu zählen einerseits Gewinne, die verrechenbare Verluste aufzehren, andererseits neue verrechenbare Verluste sowie fiktive Gewinne aus einer Einlage- oder Haftungsminderung, die ihrerseits verrechenbare Verluste entstehen lassen (Rz. 286f.). Auch ein Wechsel in der persönlichen Zurechnung des verrechenbaren Verlusts in Fällen unentgeltlicher Anteilsübertragung geht in die festzustellenden Beträge mit ein (Rz. 360f.).

Rz. 321

Der verrechenbare Verlust ermittelt sich für die Feststellung wie folgt:^[1]

Ausgangswert:	Festgestellter verrechenbarer Verlust am Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahres
+	nicht ausgleichs- und abzugsfähiger Verlust des abgelaufenen Wirtschaftsjahres
+	Hinzurechnungen aufgrund von Einlage- oder Haftungsminderungen i. S. v. § 15a Abs. 3 EStG
./.	etwaig verrechenbare Verlustanteile aus früheren Wirtschaftsjahren
Ergebnis:	festzustellender verrechenbarer Verlust zum Ende des Wirtschaftsjahres

Rz. 322

Auch über die Frage der Umqualifizierung von grundsätzlich nur verrechenbaren Verlusten nach der Liquidation der Gesellschaft in ausgleichs- bzw. abzugsfähige Verluste ist im Feststellungsverfahren gem. § 15a Abs. 4 EStG zu entscheiden.^[2] Entsprechendes gilt für die Entscheidung über die Verlustzurechnung im Fall der Vollbeendigung einer zweigliedrigen KG nach dem Ausscheiden des Kommanditisten und Anwachsung des Gesellschaftsvermögens des Ausscheidenden im Wege der Gesamtrechtsnachfolge aufgrund Übernahmevereinbarung.^[3]

[1] BFH v. 26.1.1995, IV R 23/93, BFH/NV 1995, 59.

[2] BFH v. 14.10.2003, VIII R 38/02, BFH/NV 2004, 261; FG Hamburg v. 6.7.2015, 5 K 155/13, Haufe-Index 8732160.

[3] FG Hamburg v. 6.7.2015, 5 K 155/13, Haufe-Index 8732160.

6.2 Wirkung und Anfechtbarkeit des Feststellungsbescheids

Rz. 323

Der Bescheid über verrechenbare Verluste ist ebenso wie der Bescheid über die Feststellung von Einkünften i. S. d. § 179 Abs. 1 AO sowie § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a) AO ein Grundlagenbescheid, weil er nur Besteuerungsgrundlagen verbindlich festlegt. Der gem. § 15a Abs. 4 EStG festzustellende verrechenbare Verlust steht dabei in einem Abhängigkeits- und Wechselverhältnis zum Gewinn oder Verlust der KG.^[1]

	Einkünfte		verrechenbarer Verlust
Ende des Vorjahres	–		Bestand
Gewinn des laufenden Jahres:
effektiv	Zugang		Abgang
fiktiv	Zugang		Zugang
Verlust des laufenden Jahres:
ausgleichsfähig	Abgang		–
verrechenbar	Abgang		Zugang
	Einkünfte zuzurechnen		Bestand Ende des laufenden Jahres

Aus dieser Beziehung ergibt sich auch, dass der Gewinnfeststellungsbescheid und der Bescheid über die Feststellung der verrechenbaren Verluste wechselseitig im Verhältnis von Grundlagen- und Folgebescheid stehen.^[2] Während ...