Frotscher/Geurts, EStG § 17 Veräußerung von Anteilen an ... / 1.4 Rechtsentwicklung

Rz. 22

§ 17 EStG war bereits im EStG 1949 in einer Form enthalten, die der jetzigen Regelung in ihrer Grundform entsprach. Die Vorschrift wurde durch das Gesetz v. 14.5.1965^[1] neu gefasst. Neben der Konkretisierung einiger Tatbestandsmerkmale führte diese Regelung den Freibetrag ein, beseitigte das in § 17 Abs. 4 EStG der ursprünglichen Fassung enthaltene Abzugsverbot für Veräußerungsverluste und dehnte die Regelung auf die Auflösung der Kapitalgesellschaft und die Kapitalherabsetzung aus. In dieser Fassung blieb die Vorschrift bis zum Inkrafttreten des körperschaftsteuerlichen Anrechnungsverfahrens im Wesentlichen unverändert. Das Einkommensteuerreformgesetz v. 5.8.1974^[2] enthielt nur die Anpassung einer Verweisung.

Das Körperschaftsteuerreformgesetz v. 31.8.1976^[3] brachte ab 1977 eine Neufassung des Abs. 4, wodurch die Anwendung der Vorschrift an das Anrechnungsverfahren angepasst wurde.

Durch das Steueränderungsgesetz 1992 v. 25.2.1992^[4] wurde der Anwendungsbereich der Vorschrift ab 1992 auf die verdeckte Einlage der Anteile ausgedehnt.

Durch das Jahressteuergesetz 1996 v. 11.10.1995^[5] wurde in Abs. 2 eine Beschränkung der Abzugsfähigkeit für Veräußerungsverluste mit Wirkung ab 1996 eingeführt.

Durch das Jahressteuergesetz 1997 v. 20.12.1996^[6] wurde die Regelung in Abs. 4 für Liquidation und Kapitalherabsetzung ab 1997 auf Auskehrungen aus dem EK 04 ausgedehnt.

Durch das Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 v. 24.3.1999^[7] wurde die Beteiligungsgrenze von mehr als 25 % ab 1999 auf mindestens 10 % herabgesetzt und die Beschränkung des Abzugs der Veräußerungsverluste in Abs. 2 neu gefasst. Die Grenze von 1 % Veräußerungen im Vz wurde gestrichen.

Rz. 23

Eine umfangmäßig nur geringe, systematisch aber umso bedeutsamere Änderung brachte das Steuersenkungsgesetz v. 23.10.2000.^[8] Die Abkehr vom körperschaftsteuerlichen Anrechnungsverfahren und die Einführung des Halbeinkünfteverfahrens machten Anpassungen in § 17 EStG erforderlich. In der Vorschrift wurde das Erfordernis der "wesentlichen" Beteiligung aufgegeben und die Beteiligungsgrenze von 10 % auf 1 % gesenkt, um Umgehungen des Halbeinkünfteverfahrens zu vermeiden (vgl. Rz. 6).

Diese Senkung der Beteiligungsgrenze gilt nach § 52 Abs. 34a EStG erstmals für Veräußerungen, die nach Ablauf des ersten Wirtschaftsjahrs der Kapitalgesellschaft erfolgen, für das erstmals das KStG 2001 anzuwenden ist. Die Besteuerungsgrenze für die Besteuerung der Veräußerungsgewinne bei dem Anteilseigner war damit von den Verhältnissen der Kapitalgesellschaft, deren Anteile veräußert werden, abhängig. Solange Ausschüttungen noch dem Anrechnungsverfahren unterliegen, sollte auch noch die bisherige Fassung des § 17 EStG gelten. Für Kapitalgesellschaften war das Anrechnungsverfahren letztmalig für das Wirtschaftsjahr 2000 und Vz 2000 anzuwenden, wenn es dem Kj. entsprach (§ 34 Abs. 1 KStG 2001). Hatte die Kapitalgesellschaft ein vom Kj. abweichendes Wirtschaftsjahr, galt das Anrechnungsverfahren letztmalig für das Wirtschaftsjahr 2000/2001, und damit für den Vz 2001 (§ 34 Abs. 1a KStG 2001). Das erste Wirtschaftsjahr, für das das neue KStG gilt, ist daher das Wirtschaftsjahr (= Vz) 2001, wenn das Wirtschaftsjahr dem Kj. entspricht, bzw. das Wirtschaftsjahr 2001/2002 (= Vz 2002), wenn die Kapitalgesellschaft ein abweichendes Wirtschaftsjahr hat. § 17 n. F. EStG ist erstmals anzuwenden nach Ablauf dieses ersten Wirtschaftsjahrs, d. h. ab 1.1.2002, wenn das Wirtschaftsjahr der Kapitalgesellschaft dem Kj. entspricht, und nach Ablauf des Wirtschaftsjahrs 2001/2002, also einem Zeitpunkt im Jahr 2002, wenn die Kapitalgesellschaft ein abweichendes Wirtschaftsjahr hat.

Rz. 24

Die Regelung über den Anwendungszeitpunkt gilt für Körperschaften, für die das Anrechnungsverfahren vorgesehen war. Für andere Körperschaften trat die Neuregelung, und damit die Absenkung der Beteiligungsgrenze auf 1 %, schon für den Vz 2001 in Kraft. Das betraf insbesondere Anteile an ausl. Körperschaften, die nicht dem Anrechnungsverfahren unterliegen konnten. Diese Ungleichbehandlung der Anteilseigner der ausl. Körperschaften, die damit ein Jahr früher der reduzierten Beteiligungsgrenze unterlagen als Anteilseigner an inländischen Kapitalgesellschaften, stellt einen Verstoß gegen die Kapitalverkehrsfreiheit (Art. 46 AEUV seit 1.1.2009) dar; Rechtfertigungsgründe hierfür sind nicht ersichtlich.^[9]

Rz. 25

Durch das Haushaltsbegleitgesetz 2004 v. 29.12.2003^[10] ist der Freibetrag für den Veräußerungsgewinn in Abs. 3 mit Wirkung ab Vz 2004 von 10.300 EUR auf 9.060 EUR herabgesetzt worden. Ebenso wurde die Grenze, ab der der Freibetrag gemindert wird, von 41.000 EUR auf 36.100 EUR herabgesetzt. Der Inhalt des Gesetzes wurde jedoch im Wesentlichen durch Verhandlungen im Vermittlungsausschuss zwischen Bundestag und Bundesrat bestimmt. Damit hatte der Vermittlungsausschuss seine Kompetenzen überschritten, sodass das BVerfG^[11] die formelle Verfassungswidrigkeit des Gesetzes feststellte, allerdings unter Weitergeltung des Geset...