Frotscher/Geurts, EStG § 17 Veräußerung von Anteilen an ... / 2.4.1.4 Einzelne Übertragungsvorgänge

2.4.1.4.1 Kauf, Tausch

Rz. 136

Eine entgeltliche Übertragung der Anteile liegt regelmäßig vor, wenn die Übertragung aufgrund eines Kaufvertrags erfolgt. Der Kaufvertrag als Vertrag, der den Verkäufer verpflichtet, die verkaufte Sache oder das verkaufte Recht zu übertragen, und den Käufer, den vereinbarten Kaufpreis zu zahlen, ist der Prototyp eines entgeltlichen Vertrags; die hierauf beruhende Übertragung der Beteiligung ist daher entgeltlich, also Veräußerung i. S. d. § 17 EStG. Entsprechendes gilt für den Tausch. Der Tausch unterscheidet sich von dem Kauf lediglich dadurch, dass das Entgelt nicht in Geld besteht (Kaufpreis), sondern in der Hingabe einer Sache oder eines Rechts. Auch der Tausch ist daher entgeltlich; die hierauf beruhende Übertragung ist Veräußerung i. S. d. § 17 EStG. Mit der Entgegennahme eines Fremdwährungsguthabens als Gegenleistung für die Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft werden beide Wirtschaftsgüter getauscht, d. h. die Anteile veräußert und das Fremdwährungsguthaben angeschafft.^[1]

Werden zwei wesentliche Beteiligungen getauscht, ist der Vorgang für jeden Tauschpartner eine (entgeltliche) Veräußerung, sodass § 17 EStG für jeden Tauschpartner eingreifen kann.

Rz. 137

Ungeklärt war, ob das Tauschgutachten^[2] auch im Rahmen des § 17 EStG anwendbar war^[3] Durch die Einführung des § 6 Abs. 6 EStG im Rahmen des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 v. 24.3.1999^[4], durch den das Tauschgutachten beseitigt worden ist, ist diese Frage für Erwerbe durch Tausch nach dem 31.12.1998 gegenstandslos geworden.^[5]

Rz. 138

Für die Bestimmung der Anschaffungskosten einer im Tauschweg erworbenen Beteiligung ist § 6 Abs. 6 EStG auch im Rahmen des § 17 EStG anwendbar.^[6] § 17 Abs. 2 EStG ist eine Gewinnermittlungsvorschrift im Rahmen der gewerblichen Einkünfte; dies rechtfertigt die Anwendung des § 6 Abs. 6 EStG. Anschaffungskosten einer im Tauschweg erworbenen Beteiligung ist daher der gemeine Wert (§ 11 BewG)^[7] der Gegenleistung (der hingegebenen Anteile), nicht der gemeine Wert oder Kurswert der erworbenen Anteile . Entsprechend ist Veräußerungspreis des Veräußerers der gemeine Wert der erhaltenen, nicht der hingegebenen Anteile.

Stichtag für die Bewertung mit dem gemeinen Wert ist der Zeitpunkt der Übertragung des wirtschaftlichen Eigentums an den als Gegenleistung hingegebenen Anteilen.

[1] BFH v. 21.1.2014, IX R 11/13, BFH/NV 2014, 764.

[2] BFH v. 16.12.1958, I D 1/57 S, BStBl III 1959, 30.

[3] Dafür BFH v. 23.1.1959, VI 68/57 S, BStBl III 1959, 97; zweifelnd BFH v. 17.10.1974, IV R 223/72, BStBl II 1975, 58.

[4] BGBl I 1999, 402.

[5] Ebenso BFH v. 6.4.2009, IX B 204/08, BFH/NV 2009, 1262.

[6] BFH v. 28.10.2008, IX R 96/07, BFH/NV 2009, 69; BFH v. 6.4.2009, IX B 204/08, BFH/NV 2009, 1262; BFH v. 13.10.2015, IX R 43/14, BFH/NV 2016, 306; vgl. Blumers/Elicker, BB 2009, 1156.

[7] Mannek, in Stenge/Loose, BewG/ErbStG/GrStG, § 11 BewG Rz. 121ff.

2.4.1.4.2 Zwangsweise Veräußerung, Verwertung von Sicherungsgut

Rz. 139

Für den Begriff der Veräußerung ist nicht erforderlich, dass der Stpfl. die Übertragung des (wirtschaftlichen) Eigentums selbst und aufgrund freier Entscheidung vornimmt. Es genügt, dass ihm die Wirkungen der Veräußerung mit steuerrechtlicher Wirkung zuzurechnen sind (vgl. Rz. 108).

Daher ist auch die Veräußerung einer Beteiligung im Wege der Zwangsversteigerung eine Veräußerung i. S. d. § 17 EStG.^[1] Entsprechendes gilt, wenn die Veräußerung durch den Gerichtsvollzieher (§ 821 ZPO)^[2] bzw. Vollziehungsbeamten (§ 302 AO) freihändig erfolgt.^[3] sowie bei Veräußerungen durch den Insolvenzverwalter.

Rz. 140

Sind die Anteile zur Sicherung abgetreten oder übertragen oder rechtsgeschäftlich verpfändet worden, stellt die Veräußerung durch den Sicherungsnehmer, Sicherungseigentümer oder Pfandgläubiger einschließlich der Versteigerung gem. §§ 1233 BGB ebenfalls eine Veräußerung i. S. d. § 17 EStG dar. Zwar fließt das Entgelt in allen diesen Fällen dem Stpfl. nicht unmittelbar zu, es vermehrt aber sein Vermögen durch die entsprechende Verminderung seiner Verbindlichkeiten. Es handelt sich für ihn daher um eine (entgeltliche) Veräußerung nach § 17 EStG.

[1] BFH v. 10.12.1969, I R 43/67, BStBl II 1970, 310.

[2] Hezel, RPfleger 2006, 105.

[3] Werth, in Klein, AO, 2020, § 302 AO.

2.4.1.4.3 Einlage gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten

Rz. 141

Auch die Übertragung einer Beteiligung auf eine Kapitalgesellschaft, an der der Übertragende beteiligt ist, ist eine Veräußerung i. S. d. § 17 EStG, wenn die Übertragung gegen ein wie unter unabhängigen Dritten ausgehandeltes Entgelt erfolgt. Dann liegt eine (entgeltliche) Veräußerung vor, die nach den allgemeinen Regeln der Besteuerung nach § 17 EStG unterliegt.

Erfolgt die Übertragung der Anteile gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten an der erwerbenden Kapitalgesellschaft, gelten die gleichen Grundsätze. Die Übertragung ist dann entgeltlich; das Entgelt besteht in den erworbenen Gesellschaftsrechten.^[1] Der Vorgang ist daher als (entgeltliche) Veräußerung zu betrachten und unterliegt § 17 EStG. Eine nicht den realen Wertverhältnissen entsprechende Verschmelzung kann zu einer anteiligen Veräußerung...