Frotscher/Geurts, EStG § 26b Zusammenveranlagung von Ehe ... / 6 Besteuerungsverfahren

6.1 Steuerfestsetzung

Rz. 21

Ehegatten, die zusammen zur ESt zu veranlagen sind, sind Gesamtschuldner (§ 44 Abs. 1 AO). Das FA kann auch jedem der beiden Ehegatten gegenüber einen einzelnen inhaltsgleichen ESt-Bescheid richten (§ 155 Abs. 1 und 3 AO). Damit dem Bestimmtheitserfordernis genügt ist, muss das FA in diesem Fall den jeweiligen Ehegatten mit Namen und Anschrift als Adressaten in dem Bescheid benennen und die Bescheide getrennt, d. h. in zwei Sendungen, bekannt geben (§ 122 Abs. 1 AO).^[1] Bei Bekanntgabe an einen gemeinsamen Bevollmächtigten ist jedoch die Übersendung einer Bescheidausfertigung zulässig.^[2] Erlässt das FA nach dem Tod eines Ehegatten einen Bescheid an die Ehefrau – als Erbin – und die Kinder als Erben, handelt es sich um einen Einzelsteuerbescheid gegenüber den Erben. Will das FA einen zusammengefassten Bescheid erlassen, muss die Ehefrau zusätzlich als solche – nicht nur als Erbin – erkennbar sein.^[3]

Das FA kann stattdessen auch nach § 155 Abs. 3 AO zusammengefasste Bescheide erlassen.^[4] Der zusammengefasste Bescheid enthält 2 inhaltliche und verfahrensrechtlich selbstständige Verwaltungsakte^[5], die ein unterschiedliches (verfahrens-)rechtliches Schicksal haben können. Ob zusammengefasste oder einzelne Bescheide ergehen, ist eine Ermessensentscheidung (§ 5 AO), die nur selten ermessensfehlerhaft sein wird.^[6] Die zusammengefassten Bescheide stellen lediglich die äußere Zusammenfassung rechtlich selbstständiger inhaltsgleicher Bescheide in einer Urkunde dar.^[7] Denn die Ehegatten sind jeweils für sich eigenständige Steuersubjekte.^[8]

§ 122 Abs. 7 AO enthält eine Bekanntgabeerleichterung für Zusammenveranlagungsbescheide. Die Regelung betrifft nur die Bekanntgabe, nicht die Frage, an wen der Zusammenveranlagungsbescheid zu richten (adressieren) ist. Adressaten sind bei der Zusammenveranlagung zur ESt beide Ehegatten. Beide Ehegatten müssen deshalb aus dem Bescheid als Adressaten ersichtlich sein. Fehlt die Angabe eines Ehegatten in dem Bescheid, liegt gegen diesen keine wirksame Steuerfestsetzung vor, auch wenn er von dem Bescheid Kenntnis erlangt. Die Praxis lässt es zu, dass der Zusammenveranlagungsbescheid an "Herrn und Frau" unter Angabe lediglich des Vornamens und Zunamens des Mannes bzw. an beide Lebenspartner mit ihrem Namen adressiert ist.^[9] Nach § 122 Abs. 7 S. 1 AO reicht es für die Bekanntgabe an beide Ehegatten aus, wenn ihnen eine Ausfertigung unter ihrer gemeinsamen Anschrift übermittelt wird.^[10]

§ 122 Abs. 7 S. 1 AO setzt eine gemeinsame Anschrift der Eheleute voraus. Nur dann ist die gesetzliche Annahme, dass die Eheleute sich gegenseitig informieren, gerechtfertigt. Haben die Eheleute z. Zt. der Erklärungsabgabe eine gemeinsame Anschrift und trennen sie sich danach, ohne dass das FA vom Wegfall der gemeinsamen Anschrift Kenntnis erlangt, ist die Bekanntgabe an die in der Erklärung angegebene Anschrift wirksam.^[11] Nach § 122 Abs. 7 S. 2 AO sind die Bescheide den Eheleuten einzeln bekannt zu geben, wenn sie dies beantragt haben oder wenn dem FA bekannt ist, dass zwischen ihnen ernstliche Meinungsverschiedenheiten bestehen.

Nach § 122 Abs. 6 AO kann mit Einverständnis der Beteiligten die Bekanntgabe dadurch vereinfacht werden, dass an einen Beteiligten zugleich mit Wirkung für und gegen andere Beteiligte bekannt gegeben wird. Diese Bekanntgabe kommt vor allem in Betracht, wenn nicht nach § 122 Abs. 7 AO verfahren werden kann, weil keine gemeinsame Anschrift der Ehegatten besteht.^[12] Für die Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung gelten die gleichen Grundsätze wie für die Bekanntgabe des ESt-Bescheids (§§ 365 Abs. 1, 122 AO).

Nach § 44 Abs. 2 AO wirken in der Gesamtschuldnerschaft der zusammen zu veranlagenden Ehegatten lediglich die Erfüllung, Aufrechnung oder Sicherheitsleistung auch für den anderen Ehegatten. Andere Tatsachen wirken nach § 44 Abs. 2 S. 3 AO nur für und gegen den Gesamtschuldner-Ehegatten, in dessen Person sie eintreten. Dementsprechend läuft gegen jeden Ehegatten eine gesonderte Festsetzungsfrist.^[13]

[1] AEAO zu § 122 AO Nr. 2.1.4.

[2] BFH v. 9.8.1991, III R 169/90, BFH/NV 1992, 433; FG Hamburg v. 11.12.1995, V 60/95, EFG 1996, 511.

[3] BFH v. 17.11.2005, III R 8/03, BFH/NV 2006, 650.

[4] BFH v. 24.5.1985, VI R 204/82, BStBl II 1985, 583; BFH v. 24.11.1988, IV R 232/85, BFH/NV 1988, 782; Frotscher, in Schwarz/Pahlke, AO/FGO, § 155 AO Rz. 56.

[5] BFH v. 24.4.1986, IV R 82/84, BStBl II 1986, 545, Haufe-Index 61122.

[6] BFH v. 24.11.1967, III 2/63, BStBl II 1968, 213.

[7] BFH v. 8.3.1973, VI R 305/68, BStBl II 1973, 625; BFH v. 5.2.1971, VI R 301/66, BStBl II 1971, 331; BFH v. 16.1.1969, VI R 121/68, BStBl II 1969, 273; BFH v. 30.10.1986, III R 153/86, BFH/NV 1987, 256; BFH v. 30.11.1999, IX R 57/98, BFH/NV 2000, 678; BFH v. 17.11.2005, III R 8/03, BStBl II 2006, 287.

[8] BFH v. 25.4.2006, X R 42/05, BFH/NV 2006, 1536.

[9] BFH v. 9.8.1991, III R 169/90, BFH/NV 1992, 433; BFH v. 7.9.1995, III R 111/98, BFH/NV 1996, 521; BFH v. 14.1.1997, VII R 66/96, BFH/NV 1997, 283.

[10] FG Köln v...