Frotscher/Geurts, EStG § 34a Begünstigung der nicht entn ... / 2.1 Begünstigte Einkunftsarten

Rz. 7

Soweit in dem zu versteuernden Einkommen nicht entnommene Gewinne aus Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb oder selbstständiger Arbeit (§ 2 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 bis 3 EStG) i. S. d. § 34a Abs. 2 EStG enthalten sind, sind diese Gewinne nach § 34a Abs. 1 S. 1 EStG auf Antrag des Stpfl. ganz oder teilweise mit einem Steuersatz von 28,25 % zzgl. SolZ zu besteuern. Begünstigt sind auch Gewinne ausl. Betriebsstätten; diese sind im Rahmen des Betriebsvermögensvergleichs des Gesamtunternehmens zu erfassen. Sie führen zu einem um die ausl. Gewinnanteile erhöhten oder verminderten Gewinn nach § 4 Abs. 1 EStG oder § 5 EStG.^[1] Gleiches gilt für Mitunternehmeranteile, soweit sie im Inland nicht nach DBA steuerbefreit sind.^[2]

Bei beschr. ESt-Pflicht kommt es allein auf die inländische Betriebsstätte an.

Rz. 7a

Begünstigt sind auch Gewinne eines persönlich haftenden Gesellschafters einer KGaA, soweit er nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 EStG wie ein Mitunternehmer behandelt wird.^[3] Bei einer doppelstöckigen Personengesellschaft, die als Mitunternehmerin an einer anderen Personengesellschaft beteiligt ist, ist für den Obergesellschafter ein einheitlicher begünstigter Gewinn zu ermitteln, der neben seinem Gewinnanteil aus der Obergesellschaft auch die Gewinnanteile aus dem Sonderbetriebsvermögen umfasst (z. B. Vermietung oder Darlehen des Obergesellschafters an die Untergesellschaft). Für den Gewinn der Untergesellschaft ist keine Begünstigung nach § 34a EStG möglich.^[4] Für die gesamte Beteiligungskette sind somit nur ein einheitlicher Gewinn sowie einheitliche Einlagen und Entnahmen zu ermitteln; Vermögensverschiebungen zwischen Ober- und Untergesellschaft führen nicht zu Entnahmen bzw. Einlagen.^[5]

Rz. 8

Der Gewinn muss gem. § 34a Abs. 2 EStG nach § 4 Abs. 1 S. 1 EStG oder § 5 EStG ermittelt werden, sodass nach § 4 Abs. 3 EStG, § 5a EStG und § 13a EStG ermittelte Gewinne nicht begünstigt sind.^[6] Bei Personengesellschaften erstreckt sich das Erfordernis der Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich auch auf etwaige im Betriebsvermögen gehaltene Beteiligungen an vermögensverwaltenden, land- und forstwirtschaftlichen, gewerblichen oder freiberuflichen Personengesellschaften. Eine Untergesellschaft muss ihren Gewinn nicht nach § 4 Abs. 1 S. 1, § 5 EStG ermitteln, wohl aber die Obergesellschaft.^[7]

Rz. 8a

Ein Gewinn nach § 17 EStG ist nicht begünstigt.^[8] Er gehört zwar zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb, fällt aber im Privatvermögen an und wird daher vom Begünstigungszweck nicht erfasst.

Rz. 8b

Der Einzelunternehmer kann die begünstigten Gewinne uneingeschränkt ermäßigt besteuern. Für Mitunternehmer bestehen demgegenüber Einschränkungen. Dieser Personenkreis kann die ermäßigte Besteuerung nur in Anspruch nehmen, bei denen der Anteil am nach § 4 Abs. 1 S. 1 EStG oder § 5 EStG ermittelten Gewinn der Personengesellschaft mehr als 10 % beträgt oder 10.000 EUR übersteigt. Mit dieser Regelung sollen Kleinbeteiligungen, etwa an Medien-, Schiffs- oder Windkraftfonds, ausgeschlossen werden, da nur Gesellschafter von Gesellschaften begünstigt sein sollen, die nicht als Publikumsgesellschaften konzipiert sind.^[9] Der "Anteil am Gewinn" richtet sich nach dem konkret ermittelten Gewinnanteil des Mitunternehmers, da der nach § 4 Abs. 1 S. 1 EStG oder § 5 EStG ermittelte Gewinn auch Ergebnisse des Mitunternehmers aus Ergänzungs- und Sonderbilanzen umfasst.^[10] Der Gewinnanteil kann daher jedes Jahr unterschiedlich hoch sein. Das Abstellen auf den Gewinnanteil nach dem Gesellschaftsvertrag wäre wegen der Stetigkeit sicher praktikabler^[11], ist aber nach dem Gesetzeswortlaut nicht vorgesehen. Auch bei der absoluten Grenze von mehr als 10.000 EUR ist nach dem Wortlaut der Regelung nur auf den nach § 4 Abs. 1 S. 1 EStG oder § 5 EStG ermittelten Gewinnanteil abzustellen, sodass außerbilanzielle Korrekturen wie nichtabziehbare Betriebsausgaben keine Berücksichtigung finden.^[12] Die Anwendung der ermäßigten Besteuerung kann somit für jeden Vz wechseln. Werden in einem Jahr die Grenzen nicht überschritten, sodass keine ermäßigte Besteuerung erfolgen kann, bleiben die Regelungen über nachversteuerungspflichtige Beträge aus den Vorjahren oder über eine etwaige Nachversteuerung gleichwohl anwendbar.

Rz. 9 einstweilen frei

[1] BMF v. 11.8.2008, IV C 6 – S 2290a/07/10001, BStBl I 2008, 838, Rz. 18; Wacker, in Schmidt, EStG, 2023, § 34a EStG Rz. 20.

[2] Bareis, FR 2014, 611: Steuerliche Gewinnbegriffe und Thesaurierungsbegünstigung gem. § 34a EStG.

[3] BMF v. 11.8.2008, IV C 6 – S 2290a/07/10001, BStBl I 2008, 838, Rz. 2.

[4] BMF v. 11.8.2008, IV C 6 – S 2290a/07/10001, BStBl I 2008, 838 , Rz. 21 mit Beispiel.

[5] Schiffers, DStR 2008, 1805; a. A. Wacker, in Schmidt, EStG, 2023, § 34a EStG Rz. 22: Trennung der Beteiligungsstufen; s. auch Kamchen/Kling, NBW 2016, 1275.

[6] Krit. zum Ausschluss der Gewinne, die nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelt werden, Ratschow, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 34a EStG Rz. 21.

[7] BMF v. 11.8.2008, IV C 6 – S 2290a/07/10...