Rz. 251
Miteigentum nach Bruchteilen besteht, wenn mehrere prozentual (ideell) an einem Wirtschaftsgut beteiligt sind (im Gegensatz zum Teileigentum, wo jeder an einem physisch trennbaren Teil des Gegenstands berechtigt ist). Miteigentum wird, bezogen auf den Anteil des Einzelnen, bürgerlich-rechtlich und steuerrechtlich als Eigentum behandelt. Der jeweilige Stpfl. hat seinen Miteigentumsanteil mit der ihm zustehenden Quote an dem Gegenstand wie ein selbstständiges Wirtschaftsgut in den Betriebsvermögensvergleich aufzunehmen.[1] Notwendiges oder gewillkürtes Betriebsvermögen ist danach das betrieblich genutzte Wirtschaftsgut mit dem dem Steuerpflichtigen zustehenden Bruchteil. Erwirbt der Steuerpflichtige einen weiteren Bruchteil an diesem Wirtschaftsgut hinzu, wird das Wirtschaftsgut auch mit diesem Bruchteil ab dem Erwerbszeitpunkt Betriebsvermögen.[2]
Macht ein Miteigentümer Aufwendungen auf den Miteigentumsanteil des anderen Miteigentümers, wird er insoweit nicht wirtschaftlicher Eigentümer. Erstellt etwa ein Miteigentümer auf eigene Rechnung ein Gebäude auf einem in Miteigentum stehenden Grundstück, wird er nur Eigentümer hinsichtlich seines Miteigentumsanteils, und mangels anderslautender Vereinbarungen nicht des gesamten Gebäudes. Das Einverständnis des anderen Miteigentümers zu diesen Aufwendungen schließt nicht aus, dass dieser sein zivilrechtliches Eigentumsrecht jederzeit geltend machen kann; wirtschaftliches Eigentum, unabhängig von den allgemeinen Regeln (vgl. Rz. 249) besteht also nicht.[3]
Rz. 252
Bei Gesamthandsvermögen besteht für den Einzelnen kein prozentualer Anteil an dem einzelnen Gegenstand. Er ist vielmehr in vollem Umfang berechtigt, jedoch beschränkt durch die Rechte der anderen Gesamthandseigentümer. Gesamthandseigentum besteht bei der Personengesellschaft (BGB-Gesellschaft, OHG, KG), bei der Erbengemeinschaft und bei ehelicher Gütergemeinschaft.
Steuerlich wird die gesamthänderische Bindung, soweit erforderlich, nach § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO ignoriert und das Gesamthandseigentum wie Bruchteilseigentum behandelt. "Nicht erforderlich" ist dies, soweit die Gesamthandsgemeinschaft selbst Gewinnermittlungssubjekt ist, also der Gewinn für ihr Gesamthandsvermögen ermittelt wird. Dies ist bei den Personenhandelsgesellschaften der Fall (vgl. § 15 Rz. 242ff.).
Rz. 253
Bedeutsame Fragen entstehen in den Fällen, in denen das Wirtschaftsgut im Miteigentum (oder Gesamthandseigentum, das wie Miteigentum behandelt wird) steht, jedoch nur von einem der Miteigentümer betrieblich genutzt wird.
Hier ist in einem ersten Schritt zu prüfen, inwieweit das Wirtschaftsgut dem es nutzenden Miteigentümer steuerlich zugerechnet werden kann. Wenn nicht die Voraussetzungen des wirtschaftlichen Eigentums vorliegen, ist jedem Miteigentümer das Wirtschaftsgut entsprechend seiner Quote zuzurechnen. Diese Quote bildet gleichzeitig die äußerste Grenze der Bilanzierbarkeit. Der Steuerpflichtige kann daher das Wirtschaftsgut, auch wenn er es vollen Umfangs betrieblich nutzt, nur in Höhe seiner Miteigentumsquote bilanzieren. Im Übrigen (d. h. zur Quote der anderen Miteigentümer) ist das Wirtschaftsgut als fremdes, zur Nutzung überlassenes Wirtschaftsgut (Miete, Leihe) zu behandeln.
Wird das Wirtschaftsgut nur teilweise für betriebliche Zwecke eines Miteigentümers (des Steuerpflichtigen) genutzt, hat der Steuerpflichtige das Wirtschaftsgut mit dem Teil seines Miteigentumsanteils zu bilanzieren, der dem Umfang der betrieblichen Nutzung zur Gesamtnutzung des Wirtschaftsguts entspricht.[4]
Das dem A und B je zur ideellen Hälfte gehörende Grundstück wird von A zu 70 % eigenbetrieblich genutzt. A muss 70 % seines Miteigentumsanteils, d. h. 35 % des gesamten Grundstücks, als Betriebsvermögen bilanzieren.
Rz. 254
Diese Grundsätze gelten auch, wenn nahe Angehörige (z. B. Ehegatten) Miteigentümer sind. Jeder Ehegatte kann grundsätzlich nur den ihm selbst gehörenden Anteil als Betriebsvermögen oder Vermögen im Rahmen einer Überschusseinkunftsart ansetzen.
Probleme bereitet dies, wenn Ehegatten ein Wirtschaftsgut (z. B. ein Gebäude) in Miteigentum besitzen, aber einer der Ehegatten das ganze Gebäude oder Teile davon (allein) betrieblich oder beruflich nutzt. Er kann dann die Kosten und Abschreibungen, die auf seinen Miteigentumsanteil hinsichtlich des betrieblich oder beruflich genutzten Gebäudeteils entfallen, nach allgemeinen Regeln steuerlich absetzen. Hat er auch hinsichtlich des anderen Miteigentumsanteils die Anschaffungs- und Herstellungskosten und die Betriebskosten getragen, kann er diese Aufwendungen unter dem Gesichtspunkt absetzen, dass ihm ein Nutzungsrecht zusteht (vgl. Rz. 191ff.). Aufwendungen des Angehörigen (Ehegatten), die der Steuerpflichtige nicht selbst getragen hat, kann er aber nicht absetzen (keine Absetzung von Drittaufwand, vgl. Rz. 606).
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