Frotscher/Geurts, EStG § 4 Gewinnbegriff im Allgemeinen / 4.3 Zurechnung bei Leasing

4.3.1 Begriff des Leasing

Rz. 255

Leasing ist ein Vertrag über eine bewegliche oder unbewegliche Sache, bei der das rechtliche Eigentum bei dem Leasinggeber liegt, der Leasingnehmer aber regelmäßig über einen langen Zeitraum das Recht zur Nutzung der Sache hat. Zivilrechtlich ist der Leasingvertrag eine Unterart des Mietvertrags. Man unterscheidet als Leasingarten

• Operate-Leasing,
• Finanzierungsleasing und
• Spezialleasing.

Rz. 256

Operate-Leasing erstreckt sich vornehmlich auf den Konsumgüterbereich und ist gekennzeichnet durch kurzfristige Verträge, bei denen zusätzlich ein Kündigungsrecht (wenn auch mit einer bestimmten Kündigungsfrist) besteht. Der Leasing-Gegenstand wird i. d. R. von mehreren Leasingnehmern nacheinander genutzt. Der Leasinggeber übernimmt daher gewöhnlich auch die Wartung der Sache, um die Nutzungsfähigkeit für weitere Leasingnehmer zu erhalten.

Rz. 257

Finanzierungsleasing erstreckt sich vornehmlich auf den Investitionsgüterbereich und ist durch mittel- bis langfristige Verträge gekennzeichnet, bei denen i. d. R. eine unkündbare Grundmietzeit vereinbart ist. Beim Finanzierungsleasing ist zwischen Vollamortisationsvertrag und Teilamortisationsvertrag zu unterscheiden.

Rz. 258

Vollamortisation bedeutet, dass die vom Leasingnehmer während der Grundmietzeit geleisteten Leasingraten die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, Neben- und Finanzierungskosten sowie die Gewinnspanne des Leasinggebers abdecken. Als Unterarten sind folgende Vertragstypen des Vollamortisationsvertrags zu unterscheiden:

• Vollamortisationsvertrag ohne Option: Die Grundmietzeit kann die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer des Leasinggegenstands umfassen oder kürzer sein. Der Leasingnehmer ist verpflichtet, den Leasinggegenstand nach Ablauf der Grundmietzeit zurückzugeben.
• Vollamortisationsvertrag mit Kaufoption: Der Leasingnehmer hat das Recht, nach Ablauf der Grundmietzeit durch einseitige Erklärung das bürgerlich-rechtliche Eigentum an dem Leasinggegenstand zu einem bei Vertragsbeginn festgelegten Preis zu erwerben. Die Grundmietzeit ist regelmäßig kürzer als die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer.
• Vollamortisationsvertrag mit Mietverlängerungsoption: Der Leasingnehmer hat das Recht, nach Ablauf der Grundmietzeit eine Verlängerung des Mietvertrags zu verlangen. Die Grundmietzeit ist regelmäßig kürzer als die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer.
• Vollamortisationsverträge können auch mit einem Wahlrecht auf Kaufoption oder Mietverlängerungsoption für den Leasingnehmer ausgestattet sein.

Rz. 259

Teilamortisation bedeutet, dass die während der Grundmietzeit gezahlten Leasingraten nicht die gesamten Kosten des Leasinggebers abdecken. Der noch nicht amortisierte Teil bedarf aus Sicht des Leasinggebers der Absicherung. Dies geschieht im Wesentlichen durch folgende Vertragsunterarten:

• Teilamortisationsvertrag mit Andienungsrecht: Der Leasinggeber hat das Recht, den Leasinggegenstand dem Leasingnehmer nach Ablauf der Grundmietzeit zum Kauf oder zur weiteren Nutzung zu Bedingungen anzudienen, die bei Vertragsbeginn vereinbart wurden. Der Leasingnehmer muss bei Andienung einen entsprechenden Vertrag mit dem Leasinggeber abschließen. Dient der Leasinggeber die Sache nicht an, ist sie an den Leasinggeber zurückzugeben.
• Teilamortisationsvertrag mit Mehrerlösbeteiligung: Der Leasinggegenstand ist nach Ablauf der Grundmietzeit an den Leasinggeber zwecks Verwertung im Markt herauszugeben. Ein über die Vollamortisation hinausgehender Erlös wird zwischen Leasinggeber und Leasingnehmer geteilt. Wird mit dem Erlös die Vollamortisation nicht erreicht, ist der Leasingnehmer verpflichtet, den fehlenden Betrag in voller Höhe abzudecken.
• Teilamortisationsvertrag mit Kündigungsrecht: Der Leasingvertrag wird auf unbestimmte Zeit abgeschlossen. Der Leasingnehmer hat das Recht, nach Ablauf der Grundmietzeit den Vertrag (ggf. unter Einhaltung einer Kündigungsfrist) zu kündigen. Im Falle der Kündigung hat der Leasingnehmer eine Abschlusszahlung zu leisten, welche mit zunehmender Vertragsdauer abnehmend gestaffelt ist. Auf diese Abschlusszahlung wird der Veräußerungserlös aus einer Verwertung der Leasingsache im Markt ganz oder teilweise angerechnet. Ein dann noch verbleibender Fehlbetrag bis zur Vollamortisation ist vom Leasingnehmer abzudecken. Übersteigt die Summe der Leasingraten und der angerechnete Teil des Veräußerungserlöses die Vollamortisation, verbleibt der übersteigende Teil in voller Höhe beim Leasinggeber.

Rz. 260

Spezialleasing ist eine besondere Form des Finanzierungsleasing. Bei ihr ist der Leasinggegenstand speziell auf die Verhältnisse des Leasingnehmers zugeschnitten und nach Ablauf der Grundmietzeit regelmäßig nur noch bei dem Leasingnehmer wirtschaftlich sinnvoll verwendbar.

4.3.2 Zurechnung der Leasinggegenstände

Rz. 261

Die wesentliche steuerliche Frage beim Leasing liegt darin, ob der Leasinggegenstand steuerlich dem Leasinggeber oder dem Leasingnehmer zuzurechnen ist.

Grundsätzlich sind Gegenstände dem rechtlichen Eigentümer zuzurechnen, beim Leasing also dem Leasinggeber. Eine steuerliche Zurechnun...