Frotscher/Geurts, EStG § 43 Kapitalerträge mit Steuerabzug / 4.2 Steuerabzug bei der Veräußerung von Investmentanteilen (§ 8 Abs. 6 InvStG)

Rz. 154

Die Vorschrift wurde durch das UntStReformG 2008 v. 14.8.2007^[1] in das InvStG aufgenommen und ist gem. § 18 Abs. 2 S. 2 InvStG erstmals auf die Rückgabe oder Veräußerung von Investmentanteilen anwendbar, die nach dem 31.12.2008 erworben werden. Die Rückgabe oder Veräußerung vor diesem Zeitpunkt erworbener Investmentanteile ist bei Privatanlegern allenfalls dann stpfl., wenn ein privates Veräußerungsgeschäft gem. § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG in der am 31.12.2008 geltenden Fassung vorliegt. Eine Steuerabzugspflicht besteht jedoch nicht.

Rz. 155

Bemessungsgrundlage für den Steuerabzug ist der nach § 8 Abs. 5 InvStG zu ermittelnde Gewinn:

	Veräußerungspreis
./.	Anschaffungskosten
+	Zwischengewinn bei Kauf (§ 8 Abs. 5 S. 2 InvStG; Rz. 156)
./.	Zwischengewinn bei Verkauf (§ 8 Abs. 5 S. 2 InvStG; Rz. 156)
./.	besitzzeitanteilige ausschüttungsgleiche Erträge (§ 8 Abs. 5 S. 3 InvStG; Rz. 157)
+	besitzzeitanteilige ausgeschüttete ausschüttungsgleiche Erträge (§ 8 Abs. 5 S. 4 InvStG; Rz. 157)
+	aus dem Fonds gezahlte KapESt + Solz (§ 8 Abs. 5 S. 3 InvStG; Rz. 158)
+	ausgeschüttete "Altveräußerungsgewinne" (§ 8 Abs. 5 S. 5 InvStG; Rz. 159)
./.	besitzzeitanteiliger Immobiliengewinn (§ 8 Abs. 5 S. 6 InvStG; Rz. 160)
+	Substanzauskehr
=	Bemessungsgrundlage

Rz. 156

Der vom Anleger beim Kauf der Fondsanteile gezahlte Zwischengewinn ist bereits im Kaufzeitpunkt als negative Einnahme i. S. v. § 2 Abs. 1 S. 1 InvStG in die Verlustverrechnung einbezogen worden. Um eine "doppelte" Berücksichtigung zu vermeiden, muss das Veräußerungsergebnis um diesen Betrag somit erhöht werden, indem gezahlte Zwischengewinne von den Anschaffungskosten abgezogen werden. Der erhaltene Zwischengewinn stellt im Verkaufszeitpunkt eine positive Einnahme dar, die im Veräußerungszeitpunkt gem. § 7 Abs. 1 S. 1 Nr. 4 InvStG gesondert besteuert wird. Um eine "doppelte" Besteuerung zu vermeiden, muss das Veräußerungsergebnis gem. § 8 Abs. 5 S. 2 InvStG um diesen Betrag gemindert werden.

Rz. 157

Ausschüttungsgleiche Erträge während der Besitzzeit des Anlegers gelten zwar bereits mit Ablauf des jeweiligen Fondswirtschaftsjahrs beim Anleger als zugeflossen, sind jedoch auch im Veräußerungspreis enthalten. Um eine Doppelbesteuerung zu vermeiden, ist eine Korrektur des Veräußerungsgewinns vorzunehmen, indem die während der Besitzzeit als zugeflossen geltenden ausschüttungsgleichen Erträge vom Veräußerungserlös abgezogen werden. Sind ausschüttungsgleiche Erträge aus vorangegangenen Geschäftsjahren während der Besitzzeit ausgeschüttet worden, so sind diese gem. § 8 Abs. 5 S. 4 InvStG dem Veräußerungserlös hinzuzurechnen. Der Anwendungsbereich dieser Vorschrift wurde durch das JStG 2009 v. 19.12.2008^[2] auf sämtliche ausschüttungsgleichen Erträge aus vorangegangenen Geschäftsjahren erweitert, die während der Besitzzeit des Investmentanteils ausgeschüttet werden. Damit werden auch ausschüttungsgleiche Erträge aus Geschäftsjahren vor der Besitzzeit erfasst. Der Grund liegt darin, dass der Anleger diesen Betrag bei der Ausschüttung in jedem Fall steuerfrei vereinnahmt – also unabhängig davon, ob der ausschüttungsgleiche Ertrag innerhalb der Besitzzeit des Anlegers als zugeflossen galt und von ihm entsprechend versteuert wurde.^[3]

Rz. 158

Handelt es sich um einen in Deutschland ansässigen Investmentfonds, hat dieser auf die stpfl. thesaurierten Erträge bereits KapESt abgeführt. Hierin liegt eine Verwendung der dem Anleger zustehenden Vermögenswerte (Abführung auf Rechnung des Kunden), die sich auf den Rücknahmepreis des Fondsanteils ausgewirkt hat. § 8 Abs. 5 S. 3 Halbs. 2 InvStG, der durch das JStG 2009 v. 19.12.2008^[4] eingefügt wurde, berücksichtigt, dass die auf die ausschüttungsgleichen Erträge entfallende und aus dem Investmentvermögen gezahlte inländische KapESt sowie die auf ausl. Kapitalerträge festgesetzte und gezahlte und um einen entstandenen Ermäßigungsanspruch gekürzte ausl. Steuer den Rücknahmepreis des Investmentanteils und somit auch den späteren Gewinn aus der Veräußerung des Investmentanteils mindern.

Würden die ausschüttungsgleichen Erträge bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinns in vollem Umfang, also brutto, gewinnmindernd berücksichtigt, würde der Anteil, der auf die o. g. Steuern entfällt, steuerwirksam abgezogen. Dies widerspräche § 12 Nr. 3 EStG, wonach Steuern vom Einkommen die Einkünfte des Stpfl. nicht mindern dürfen.

Rz. 159

Investmentfonds können Gewinne aus dem Verkauf von Wertpapieren und Gewinne aus Termingeschäften auch nach dem 31.12.2008 steuerfrei an Privatanleger ausschütten, sofern die Wertpapiere auf der Fondsebene vor dem 1.1.2009 angeschafft bzw. die Termingeschäfte vor dem 1.1.2009 eingegangen wurden. Bei Anlegern, die die Fondsanteile nach dem 31.12.2008 erworben haben, wird die Versteuerung dieser Ausschüttungen im Zeitpunkt der Veräußerung nachgeholt. Nur bei dieser Anlegergruppe erfolgt insoweit eine Hinzurechnung zum Veräußerungsergebnis (Rz. 139).

Rz. 160

§ 8 Abs. 5 S. 6 InvStG soll missbräuchliche Gestaltungen v...