Frotscher/Geurts, EStG § 5a Gewinnermittlung bei Handels ... / 3.3 Bindungswirkung

Rz. 57

Nach § 5a Abs. 3 S. 3 EStG ist der Stpfl. an die Gewinnermittlung nach § 5a Abs. 1 EStG vom Beginn des Wirtschaftsjahrs an, in dem er den Antrag stellt, 10 Jahre gebunden.^[1] Damit soll verhindert werden, dass der Stpfl. dann die Gewinnermittlungsart wechselt, wenn es für ihn steuerlich günstiger ist, z. B. in einer Gewinnphase nach § 5a EStG, in einer Verlustphase zur normalen Gewinnermittlung wechselt.^[2] Nach Ablauf des Bindungszeitraums kann der Antrag mit Wirkung für den Beginn jedes folgenden Wirtschaftsjahrs bis zum Ende dieses Jahrs unwiderruflich zurückgenommen werden. Ist Erstjahr das Jahr 2002 und wird dort der Antrag auf § 5a EStG gestellt, endet die Bindungsfrist mit Ablauf 2011. In 2012 kann der Antrag aber erst mit Wirkung ab dem 1.1.2013 zurückgenommen werden, sodass tatsächlich eine 11-jährige Bindungswirkung eintritt. Ob dies gewollt war, ist zweifelhaft, sodass es einer Gesetzesänderung bedarf, die aber auch durch das HBeglG 2004 nicht erfolgt ist.

Rz. 58

Es folgt anschließend eine weitere Bindungsfrist von 10 Jahren, in denen der Stpfl. den Gewinn nach den allgemeinen Vorschriften ermitteln muss. Erst dann kann er wieder zur Gewinnermittlung nach § 5a EStG wechseln. Beim erneuten Wechsel ist aber die Folgefrist nach § 5a Abs. 3 S. 2 EStG zu beachten, die immer auf das Erstjahr berechnet wird. Nimmt er daher den Antrag erst mit Wirkung 2014 zurück, kann er wegen der erneuten 10-jährigen Bindungsfrist in 2024 nicht erneut den Antrag auf die Tonnagegewinnermittlung stellen, da die Folgefrist abgelaufen ist. Diese Regelung ist durch das HBeglG 2004 entfallen, da der Begriff des Erstjahrs aufgegeben worden ist.

Rz. 59

Der Ausstieg aus der Tonnagegewinnermittlung ist nach dem Gesetz mangels abweichender Regelung – auch wenn sich die Finanzverwaltung oder die Rspr. hierzu bislang nicht abschließend geäußert haben – wohl sanktionslos auch vor Ende der Bindungsfrist möglich, indem die Voraussetzungen des § 5a EStG z. B. durch Löschung im inländischen Register oder Verlagerung der Bereederung ins Ausland enden. Der einfachste Weg ist dabei regelmäßig, die Kapitäne und Offiziere nicht mehr im Inland anzustellen. Ermittelt der Stpfl. seinen Gewinn ab 2002 nach der Tonnage, kann er z. B. in einem Verlustjahr 2006 die Bereederung in das Ausland verlagern, sodass er den Gewinn nicht mehr nach § 5a EStG ermitteln kann. Hieran ist er dann aber gebunden, da die Antragsfrist abgelaufen ist, sodass er erst wieder im Rahmen der Folgefrist zu § 5a EStG wechseln könnte.

Im Zeitpunkt des Erlöschens der Gewinnermittlung nach § 5a EStG ist allerdings ein etwaiger Unterschiedsbetrag zu versteuern (Rz. 71). Ein Ansatz des tatsächlichen Gewinns/Verlusts aus den vorangegangenen Jahren ist nicht möglich, sondern in diesen Jahren bleibt es bei dem nach § 5a EStG ermittelten Gewinn.

Rz. 59a

Ist ein Antrag auf Gewinnermittlung nach § 5a EStG nicht oder nicht rechtzeitig gestellt worden, besteht nach § 5a Abs. 3 S. 5 EStG fraglos eine Bindungswirkung von 10 Jahren für die Gewinnermittlung nach allgemeinen Vorschriften. Fraglich ist aber, ob die Gesetzesformulierung so zu verstehen ist, dass dann nach Ablauf von 10 Jahren lediglich ein Jahr die Möglichkeit nunmehr einen Antrag zur Gewinnermittlung nach § 5a EStG zu stellen, bevor eine neue Bindungsfrist von 10 Jahren eintritt oder ob nach Ablauf der ersten 10 Jahre jederzeit eine Option zu § 5a EStG möglich ist. Nur die letztere Auffassung wird hierbei dem Subventionscharakter des § 5a EStG, der auch von der Finanzverwaltung immer wieder betont wird, gerecht. Für den Fall des Ausstiegs aus der Anwendung des § 5a EStG hat der Gesetzgeber dies in § 5a Abs. 3 S. 8 EStG ausdrücklich geregelt. Ein Grund, warum diese jährlich mögliche Option für den umgekehrten Fall nicht in Betracht kommen sollte, ist nicht ersichtlich.

[1] BMF v. 10.7.2023, IV C 6 – S 2133-a/20/10001:003, Rz. 15a, BStBl I 2023, 1486; Schindler, in Kirchhof/Seer, EStG, 2023, § 5a EStG Rz. 18.

[2] BT-Drs. 13/10710, 4.