Frotscher/Geurts, EStG § 6e Fondsetablierungskosten als ... / 1.4 Geltungsbereich

1.4.1 Persönlich

Rz. 10

Das Gesetz stellt lediglich auf den Stpfl. ab, sodass grundsätzlich alle (un)beschränkt Stpfl. erfasst wären.^[1]

Aufgrund des eindeutigen Wortlauts ist der Stpfl. aber der Gesellschafter und nicht die Gesellschaft selbst, da auf seiner Ebene die Umqualifikation erfolgen soll. Dies ist aber nur möglich bei personengesellschaftlich organisierten Gesellschaftsformen, die eine steuerliche Transparenz erfahren. Dementsprechend scheiden neben körperschaftsteuerlich organisierten Gesellschaftsformen auch solche Rechtsformen aus, die steuerlich als intransparent behandelt werden. Dies betrifft u. a. auch die Investmentfonds i. S. d. § 1 InvStG, deren Besteuerung und die der Anleger sich allein nach dem InvStG richtet. Damit sind wegen § 1 Abs. 3 Nr. 2 InvStG insb. Beteiligungen an Personengesellschaften betroffen, da sich die Besteuerung dieser – mit Ausnahme der nach der OGAW-Richtlinie regulierten – allein nach den allgemeinen einkommensteuerlichen Vorschriften richtet.

Unklar ist in diesem Zusammenhang, ob aus dem Wortlaut und dem Begriff der Fondsetablierungskosten ein Rückschluss darauf genommen werden kann, welche Gestaltungen erfasst werden sollen:

• Zum einen könnte die Begrifflichkeit dafür sprechen, dass die bislang als sog. geschlossene Fonds bezeichneten Gestaltungen erfasst werden sollen, die auch Gegenstand der Erlasse der Finanzverwaltung waren;
• zum anderen ähneln die Formulierungen "gemeinschaftlich mit anderen Anlegern", "vorformuliertes Vertragswerk" und "keine wesentliche Möglichkeit zur Einflussnahme auf das Vertragswerk" der in § 1 Abs. 1 KAGB enthaltenen Definition von Investmentvermögen.

Der Begriff des Investmentvermögens in § 1 Abs. 1 KAGB erfasst jeden Organismus für gemeinsame Anlagen, der von einer Anzahl von Anlegern Kapital einsammelt, um es gemäß einer festgelegten Anlagestrategie zum Nutzen dieser Anleger zu investieren, und der kein operativ tätiges Unternehmen ist. Mit dieser Formulierung werden offene und geschlossene Investmentvermögen, aber auch Publikums- und Spezialinvestmentvermögen erfasst. Ein Vorabausschluss der offenen Investmentvermögen kann nicht mit der Handelbarkeit der Gesellschaftsanteile begründet werden, weil der Begriff des offenen Investmentvermögen nach § 1 Abs. 4 KAGB nur auf die Rückgabemöglichkeit vor der Abwicklung abstellt.^[2]

Bei Spezial-Investmentvermögen, insb., wenn sie nur für einen Anleger errichtet wurden, spricht jedoch mit Ausnahme von Blindpool-Gestaltungen viel dafür, dass dieser einen wesentlichen Einfluss auf die Vertragsgestaltung und den Kreis der zu erwerbenden Wirtschaftsgüter genommen hat. Insoweit wäre der Anwendungsbereich des § 6e EStG nicht eröffnet.^[3]

Eine Eingrenzung auf Investmentvermögen dürfte aber zu kurz greifen, weil operativ tätige Unternehmen gerade nicht erfasst wären, weil die Aufsichtsbehörden im Immobilienbereich Projektentwicklungen und im Schiffsbereich Time-Charterverträge als operative Tätigkeit einstufen und deshalb nicht in den Anwendungsbereich des KAGB fallen.^[4]

Aber gerade solche Sachverhalte sollten von § 6e EStG mit umfasst sein. Dementsprechend kommt es auch nicht auf den durch das KAGB vorgegebenen, abschließenden Katalog von Gesellschaftsformen an.

Rz. 11

Aus der Verweisung in § 9 Abs. 5 S. 2 EStG auf eine entsprechende Anwendung des § 6e EStG ergibt sich, dass eine Differenzierung nach gewerblich und vermögensverwaltend unerheblich ist.

[1] Oellerich, in Kirchhoff/Kulosa/Ratschow, EStG, § 6e EStG Rz. 26; Rüsch, in H/H/R, EStG, § 6e EStG Rz. 8.

[2] Unzutreffend insoweit Rüsch, in H/H/R, EStG/KStG, § 6e EStG Rz. 9.

[3] So auch Rüsch, in H/H/R, EStG/KStG, § 6e EStG Rz. 11.

[4] Bafin v. 14.6.2013, i.d.F, v. 9.3.2015, Auslegungsschreiben zum Anwendungsbereich des KAGB und zum Begriff des "Investmentvermögens"., dort I. Ziffer 7.

1.4.2 Sachlich

Rz. 12

Der sachliche Anwendungsbereich umfasst die in § 6e Abs. 2 EStG definierten Fondsetablierungskosten sowie die in § 6e Abs. 3 EStG als mit solchen vergleichbaren Kosten außerhalb einer gemeinschaftlichen Anschaffung.

Rz. 13

Aufgrund seiner systematischen Stellung handelt es sich in erster Linie um eine Gewinnermittlungsvorschrift, die auf der steuerbilanziellen Ermittlung des Gewinns im Wege eines Betriebsvermögensvergleichs abstellt. Deshalb ordnet § 6e Abs. 4 EStG ausdrücklich an, dass die Regelungen auch für die Gewinnermittlung auf Basis der Einnahmen-Überschuss-Rechnung nach § 4 Abs. 3 EStG Anwendung finden. Weitergehend wird für die Fälle, in denen die Beteiligungen im Privatvermögen gehalten werden, über § 9 Abs. 5 S. 2 EStG eine sinngemäße Anwendung des § 6e EStG angeordnet, sodass im Ergebnis die in § 6e EStG getroffenen Regelung auf sämtliche Sachverhalte und Einkunftsarten anzuwenden ist.