Frotscher/Geurts, EStG § 7 Absetzung für Abnutzung oder ... / 5.4 Aufwand für ein fremdes Wirtschaftsgut

Rz. 87

Nutzt ein Stpfl. ein abnutzbares Wirtschaftsgut, das weder in seinem zivilrechtlichen noch in seinem wirtschaftlichen Eigentum steht, zur Erzielung von Einkünften und hat er die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten für dieses fremde Wirtschaftsgut getragen, ist er zur Vornahme der AfA berechtigt, sofern es sich bei den Aufwendungen nicht um Drittaufwand handelt.^[1] Dies ergibt sich aus dem objektiven Nettoprinzip, das einen Abzug eigener Aufwendungen, die der Einkunftserzielung dienen, auch dann verlangt, wenn sie für ein fremdes Wirtschaftsgut getätigt werden. Zu bilden ist in diesen Fällen sowohl im Rahmen der Gewinn- als auch im Rahmen der Überschusseinkünfte ein Aufwandsverteilungsposten.^[2] Dieser beinhaltet im Ergebnis bezüglich der getätigten Aufwendungen ein Sofortabzugsverbot und ein Verteilungsgebot. Bei dem Aufwandsverteilungsposten handelt es sich nicht um ein Wirtschaftsgut. Er ist nicht Träger stiller Reserven. Der Aufwand kann nur nach den Vorschriften, die für Privatvermögen gelten, abgezogen werden.^[3] Geltung hat dies sowohl für Gebäude als auch für andere Wirtschaftsgüter.

Rz. 87a

Der Aufwandsverteilungsposten ist nach den für Wirtschaftsgüter im Privatvermögen geltenden Grundsätzen abzuschreiben. Die Höhe der AfA hinsichtlich des Aufwandsverteilungspostens bestimmt sich insoweit nach den Regeln, die für das Wirtschaftsgut gelten, auf das sich die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten und die Einkunftserzielung beziehen.^[4] Damit kommt z. B. die lineare AfA für Wirtschaftsgebäude nach § 7 Abs. 4 S. 1 Nr. 1 EStG für den Aufwandsverteilungsposten nicht in Betracht. Eine AfA auf den Grund und Boden scheidet aus. Auch ist der für die Anschaffung/Herstellung eines Gebäudes anfallende Aufwand nicht auf den Grund und Boden und das Gebäude aufzuteilen.^[5] Betreffen Subventionsvorschriften – z. B. Sonderabschreibungen – nur Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens, sind diese auf den Aufwandsverteilungsposten nicht anwendbar. Auch eine Übertragung stiller Reserven auf den Aufwandsverteilungsposten scheidet aus. Subventionsvorschriften, die sowohl für Wirtschaftsgüter des Betriebs- als auch des Privatvermögens gelten, können für den Aufwandsverteilungsposten in Anspruch genommen werden.^[6] Geltung hat dies z. B. für §§ 7h, 7i EStG. Die AfA-Bemessungsgrundlage für den Aufwandsverteilungsposten bestimmt sich nach der Höhe der auf das fremde Wirtschaftsgut entfallenden Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten, soweit sie durch die Einkünfteerzielung veranlasst sind. Des Weiteren muss es sich bei den Aufwendungen um eigene Aufwendungen des Stpfl. handeln. Zu bejahen ist dies auch, wenn der Stpfl. zur Finanzierung der entsprechenden Aufwendungen selbst ein Darlehen aufnimmt und die daraus resultierenden Verpflichtungen trägt. Nicht ausreichend ist allein die tatsächliche Tragung der Zins- und Tilgungsleistungen, da die Zahlungen auch auf eine eigene Schuld und auf eigene Rechnung des jeweiligen Stpfl. erfolgen müssen.^[7]

Rz. 87b

Die Bildung eines Aufwandsverteilungspostens kommt z. B. in Betracht, wenn ein Betriebsinhaber mit eigenen Mitteln ein Gebäude auf dem Grundstück seines Nichtunternehmer-Ehegatten errichtet und wirtschaftliches Eigentum des Gebäudeerstellers insoweit nicht vorliegt. Wird der Betrieb unentgeltlich nach § 6 Abs. 3 EStG übertragen und die betriebliche Nutzung des Gebäudes auf fremdem Grund und Boden beibehalten, geht der Aufwandsverteilungsposten auf den Rechtsnachfolger über.^[8] Bei Beendigung der betrieblichen Nutzung ist der Aufwandsverteilungsposten erfolgsneutral beim Betriebsinhaber auszubuchen und den Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten des Nichtunternehmer-Ehegatten zuzurechnen.^[9] Veräußert der Nichtunternehmer-Ehegatte das bebaute Grundstück, kann dies zur Anwendung von § 23 EStG führen. Der Veräußerungsgewinn ergibt sich aus der Differenz zwischen dem Veräußerungspreis und den Anschaffungskosten des Grund und Bodens nebst Buchwert des Aufwandsverteilungspostens. Überträgt der Nichtunternehmer-Ehegatte das zivilrechtliche Eigentum an dem betrieblich genutzten Grundstück auf den Betriebsinhaber unentgeltlich durch Einzel- oder Gesamtrechtsnachfolge, sind Grund und Boden und Gebäude grundsätzlich mit dem Teilwert in das Betriebsvermögen des Betriebsinhabers einzulegen.^[10] Es kommt damit zu einer doppelten Abschreibung. § 7 Abs. 1 S. 5 EStG ist in diesen Fällen nicht anwendbar.

Rz. 87c

Entsprechendes gilt in den Fällen der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG.^[11]

Rz. 87d

Sind Eheleute Miteigentümer eines Grundstücks und errichten sie darauf gemeinsam ein Gebäude, das sie beide zur Einkunftserzielung nutzen, dann ist grundsätzlich davon auszugehen, dass jeder von ihnen Herstellungskosten entsprechend seinem Miteigentumsanteil getragen hat. Das gilt unabhängig davon, wie viel jeder Ehegatte tatsächlich an eigenen Mitteln dazu beigetragen hat. Jedem steht die anteilige AfA zu. Sind die finanziellen Beiträge der Eheleute unterschiedlich hoch, dann hat sowohl zivil- als auch s...