Frotscher/Geurts, EStG § 7 Absetzung für Abnutzung oder ... / 5.7.2.2 Entgeltlicher Zuwendungsnießbrauch

Rz. 100

Der Eigentümer des mit dem Nießbrauchsrecht belasteten Wirtschaftsguts ist berechtigt, in Bezug auf dieses Wirtschaftsgut AfA vorzunehmen, sofern er die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten des Wirtschaftsguts getragen hat. Er erzielt durch die entgeltliche Bestellung des Nießbrauchsrechts Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, sofern das Entgelt für die Nießbrauchsbestellung nicht einer anderen Einkunftsart zuzurechnen ist.^[1] Handelt es sich um Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, ist das gezahlte Entgelt im Jahr des Zuflusses als Einnahme zu erfassen. Bei Vorausleistung des Entgelts durch den Nießbraucher für mehr als 5 Jahre können nach § 11 Abs. 1 S. 3 EStG die Einnahmen auf den Zeitraum verteilt werden, für den die Zahlung geleistet wird. Der Eigentümer ist auch dann zur AfA berechtigt, wenn der Nießbraucher verpflichtet ist, das mit dem Nießbrauchsrecht belastete Wirtschaftsgut in dem Zustand zu erhalten, in dem es sich zum Zeitpunkt der Nießbrauchsbestellung befand.^[2] Allerdings kann die entgeltliche Bestellung eines Nießbrauchs an einem Wirtschaftsgut auch der Veräußerung des Wirtschaftsguts gleichzustellen sein. In Betracht kommt dies z. B. dann, wenn das Wirtschaftsgut bei Beendigung des Nießbrauchs wirtschaftlich gesehen verbraucht ist und der Herausgabeanspruch des Eigentümers für diesen keine wirtschaftliche Bedeutung mehr hat.^[3] Bei dieser Fallkonstellation wäre der Nießbraucher als wirtschaftlicher Eigentümer des belasteten Wirtschaftsguts anzusehen und damit zur AfA befugt. Handelt es sich in diesem Fall beim Nießbrauchsbesteller um ein Wirtschaftsgut des Privatvermögens, kann dies bei ihm zur Anwendung von § 23 EStG führen.

Rz. 101 einstweilen frei

Rz. 102

Hinsichtlich des entgeltlich erworbenen Nutzungsrechts ist der Nießbraucher zur Vornahme der AfA berechtigt. Er hat in Höhe des von ihm aufgebrachten Entgelts Anschaffungskosten für ein immaterielles Wirtschaftsgut aufgewendet.^[4] Dies gilt unabhängig davon, ob das Nießbrauchsrecht zum Privat- oder Betriebsvermögen gehört. Voraussetzung ist allerdings, dass der Nießbraucher mit dem zur Nutzung überlassenen Wirtschaftsgut den Tatbestand der Einkunftserzielung erfüllt. Die AfA ist nach § 7 Abs. 1 EStG vorzunehmen. AfA-Zeitraum ist die Dauer des Nießbrauchs und bei einem Nießbrauch auf Lebenszeit die voraussichtliche Lebensdauer des Nießbrauchers.^[5] Dies gilt auch, wenn es sich bei dem nießbrauchsbelasteten Wirtschaftsgut um ein nicht abnutzbares Wirtschaftsgut, z. B. ein unbebautes Grundstück, handelt. Der Nießbraucher schreibt insoweit das Nießbrauchsrecht ab, nicht aber das zur Nutzung überlassene Wirtschaftsgut.^[6] Demgegenüber sind nach Auffassung der Finanzverwaltung^[7] im Fall der Nutzung durch Vermietung und Verpachtung Einmalzahlungen für die Einräumung eines Nießbrauchs Werbungskosten im Zeitpunkt der Zahlung, sofern diese für einen Zeitraum von bis zu 5 Jahren geleistet werden. Handelt es sich um Einmalzahlungen für einen Zeitraum von mehr als 5 Jahren, gilt § 11 Abs. 2 S. 3 EStG. Ist der Nießbrauch für die Lebenszeit des Berechtigten eingeräumt, sind die Aufwendungen für den Erwerb des Nießbrauchs auf die mutmaßliche Lebenszeit zu verteilen, sofern diese mehr als 5 Jahre beträgt. Zu folgen ist der Auffassung der Finanzverwaltung m. E. nicht. Zum einen handelt es sich bei den Aufwendungen um Anschaffungskosten für ein immaterielles Wirtschaftsgut mit der Folge, dass die Regelungen hinsichtlich der AfA § 11 EStG vorgehen. Zum anderen gilt § 11 Abs. 2 S. 3 EStG nur für Nutzungsüberlassungen.^[8] Handelt es bei den Zahlungen für die Einräumung des Nießbrauchs um gleichmäßige laufende Zahlungen, lässt die Finanzverwaltung den Abzug dieser Zahlungen als Werbungskosten in dem Kj. zu, in dem sie geleistet worden sind.^[9] Dieser Auffassung kann m. E. aus Gründen der Vereinfachung gefolgt werden. Entsprechendes muss dann aber auch für den Bereich der Betriebsausgaben gelten. Keine AfA geltend machen kann der Nießbraucher hinsichtlich des nießbrauchsbelasteten Wirtschaftsguts. Zum einen hat er die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten des nießbrauchsbelasteten Wirtschaftsguts nicht getragen. Zum anderen schließt dies auch die insoweit bestehende AfA-Berechtigung des Nießbrauchsbestellers aus. Abweichendes kann nur dann in Betracht kommen, wenn die Bestellung des Zuwendungsnießbrauchs sich bei wirtschaftlicher Betrachtung als Verkauf des Wirtschaftsguts darstellt (Rz. 100).^[10] Vereinbarungen zwischen Nießbrauchsbesteller und Nießbraucher dahingehend, dass der Nießbraucher steuerrechtlich berechtigt sein soll, die AfA hinsichtlich der Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten des nießbrauchsbelasteten Wirtschaftsguts geltend zu machen, sind unbeachtlich. § 7 EStG kann als öffentlich-rechtliche Norm nicht durch eine privatrechtliche Vereinbarung abbedungen werden.

Rz. 103 bis 106 einstweilen frei

Rz. 107

Für in Ausübung des Nießbrauchsrechts angeschaffte bzw. hergestellte Wirtschaftsgüter ist der Nießbraucher zur AfA befugt. Er kan...