Frotscher/Geurts, EStG § 7a Gemeinsame Vorschriften für ... / 6.3 Maßnahmenbezogenheit des Kumulationsverbots ("bei einem Wirtschaftsgut")

Rz. 25b

§ 7a Abs. 5 EStG soll die mehrfache Abschreibung derselben Aufwendungen bezogen auf den jeweiligen Abschreibungsgegenstand verhindern.^[1] Dies zeigt der Wortlaut von Abs. 5, der die Kumulation "bei einem Wirtschaftsgut" verbietet (wirtschaftsgutbezogene Betrachtung)^[2]. Auch der Vergleich mit anderen Vorschriften spricht für diese Auslegung, da § 7a Abs. 5 EStG ein allgemeines Kumulationsverbot vorsieht, während z. B. im Rahmen des § 7 Abs. 2 S. 2 Nr. 2 FördG ("nicht in die Bemessungsgrundlage … einbezogen …") oder in § 10f Abs. 1 S. 3 EStG ausdrücklich lediglich ein Verbot der Doppelbegünstigung bestimmter Aufwendungen enthalten war/ist, während § 7a Abs. 5 EStG sich nicht auf "Aufwendungen", sondern auf das "Wirtschaftsgut" bezieht. Danach ist eine auf das Wirtschaftsgut und auf den Fördergegenstand bezogene (nicht: aufwandsbezogene) Betrachtung geboten, auch wenn die eine Begünstigung nicht die gesamten Aufwendungen erfasst. Danach können z. B. erhöhte Absetzungen nach den Vorschriften des EStG und nach § 82a EStDV, soweit sie denselben Abschreibungsgegenstand betreffen, nicht nebeneinander in Anspruch genommen werden^[3], selbst wenn eine der beiden Begünstigungen nicht die gesamten Aufwendungen erfasst. Das Kumulationsverbot gilt demgegenüber nicht, wenn nachträgliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder abgrenzbare Teile der ursprünglichen Anschaffungs-/Herstellungskosten (z. B. die gem. § 82 a EStDV begünstigte Heizungsanlage in einem § 7c-Baudenkmal) Gegenstand einer eigenständigen Abschreibungsbegünstigung (außerhalb von Abs. 1)^[4] sind und damit eine eigenständige Abschreibungseinheit bilden^[5], und zwar auch, wenn der Begünstigungszeitraum für die ursprünglichen Anschaffungs-/Herstellungskosten noch nicht abgelaufen ist.

Entstehen z. B. im Zusammenhang mit der Herstellung einer Eigentumswohnung Aufwendungen für die Installation einer Heizungsanlage, die für sich gesehen nach § 82a EStDV begünstigt wären, können erhöhte Absetzungen nach § 82a EStDV und anderen Vorschriften wegen des Kumulationsverbots gem. § 7a Abs. 5 EStG nicht nebeneinander in Anspruch genommen werden.^[6]

Ein abweichender Abschreibungsgegenstand i. d. S. liegt ebenfalls nicht vor, wenn (lediglich) "Anschaffungsnebenkosten" nachträglich (z. B. in einem späteren Vz) nach Leistung der Anschaffungskosten gezahlt und geltend gemacht werden. Dies ist aus Sinn und Zweck der jeweiligen Vorschrift abzuleiten, da die Vorschrift maßnahmenbezogen eine Doppelförderung verhindern soll.^[7] Demnach ist wie folgt zu differenzieren:

• Erfolgt eine Abschreibung für ein und denselben Abschreibungsgegenstand, so ist eine Doppelförderung nach § 7a Abs. 5 EStG ausgeschlossen.
• Ausnahmsweise ist eine Doppelbegünstigung nicht maßnahmen- sondern aufwandsbezogen (also bezogen auf die konkreten Aufwendungen), wenn sich dies durch Auslegung einer zu Abs. 5 spezielleren Vorschrift (z. B. § 7 Abs. 2 S. 2 Nr. 2 EStG und § 10f Abs. 1 S. 3 EStG) entnehmen lässt.

[1] Brandis, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 7a EStG Rz. 52; Kulosa, in Schmidt, EStG, 2023, § 7a EStG Rz. 10.

[2] BFH v. 28.10.2008, IX R 53/06, BStBl II 2009, 310, BFH/NV 2009, 270; BFH v. 28.10.2008, IX R 54/06, BFH/NV 2009, 156: zu den §§ 3, 4 FördG.

[3] BFH v. 26.2.2002, IX R 42/99, BStBl II 2002, 472, BFH/NV 2002, 1079; Brandis, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 7a EStG Rz. 52.

[4] Z. B. bei Maßnahmen gem. § 7h, § 7i EStG oder bei einem Neubau mit Schutzraum i. S. d. § 12 Abs. 3 SchutzBauG; Brandis, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 7a EStG Rz. 53.

[5] BFH v. 28.10.2008, IX R 53/06, BStBl II 2009, 310, BFH/NV 2009, 270; Anziger/Siebenhüter, in H/H/R, EStG/KStG, § 7a EStG Rz. 47; R 7 a Abs. 7 EStR 2012.

[6] BFH v. 26.2.2002, IX R 42/99, BStBl II 2002, 472, BFH/NV 2002, 1079; BFH v. 26.2.2002, IX R 34/99, BFH/NV 2002, 1139.

[7] BFH v. 6.2.1992, IV R 8/91, BFH/NV 1998, 575 zur Begünstigung nach § 7b EStG, die sich auf das gesamte Gebäude beziehen soll.