Frotscher/Geurts, EStG § 92a Verwendung für eine selbst ... / 4 Wegfall der Selbstnutzung ...

Hannes Diehl

4.1 Auflösung des Wohnförderkontos

Rz. 40

Das Wohnförderkonto ist aufzulösen, wenn der Zulageberechtigte die geförderte Wohnung vor vollständiger Rückzahlung des Altersvorsorge-Eigenheimbetrags nicht nur vorübergehend nicht mehr für eigene Wohnzwecke nutzt (§ 92a Abs. 3 S. 1 EStG). Aus der zulässigen, nicht schädlichen Verwendung des geförderten Kapitals wird grundsätzlich – mit Ausnahme in § 92a Abs. 3 S. 9 und Abs. 4 EStG – eine schädliche Verwendung. Die auf dem Wohnförderkonto in diesem Zeitpunkt (noch) ausgewiesenen Beträge gelten deshalb als Leistungen aus einem Altersvorsorgevertrag i. S. v. § 22 Nr. 5 S. 1 EStG, die dem Zulageberechtigten nach letztmaliger Erhöhung des Wohnförderkontos nach § 92a Abs. 2 S. 3 EStG zum Ende des Vz, in dem die Selbstnutzung aufgegeben wurde, zufließen (§ 92a Abs. 3 S. 5 EStG). Das Wohnförderkonto ist aufzulösen und der Auflösungsbetrag zu ermitteln. Dieser wird nach § 22 Nr. 5 S. 4 EStG ohne Verminderung – § 22 Nr. 5 S. 5 EStG ist nicht anwendbar – der Besteuerung unterworfen.

Rz. 41

Die Rechtsfolge tritt in allen Fällen des § 92a Abs. 1 S. 1 EStG ein, in denen die Selbstnutzung Voraussetzung der Förderung ist, also auch bei Entschuldung einer Wohnung und Erwerb eines Pflichtanteils an einer Wohnungsgenossenschaft.

Rz. 42

Wann die Nutzung zu eigenen Wohnzwecken als nicht nur vorübergehend aufgegeben anzusehen ist, unterliegt grundsätzlich der Würdigung des Einzelfalls. Nach der Vorgabe der Verwaltung kann bei einem Zeitraum von bis zu einem Jahr noch von einer nur vorübergehenden Nutzung ausgegangen werden.^{^[1]} Die in dieser Regelung angelegte Streitanfälligkeit wird gemildert durch die in Abs. 4 Nr. 2 und 3 vorgesehene heilende Absichtserklärung (Rz. 53).

Rz. 43

Eine nur vorübergehende Nutzung zu anderen als eigenen Wohnzwecken ist nach dem Wortlaut des Gesetzes unschädlich. "Nur vorübergehend" bedeutet, dass der Zulageberechtigte seine Absicht, das Objekt wieder selbst zu Wohnzwecken zu nutzen, nicht aufgegeben hat. Er muss sie aber nachweisen oder glaubhaft machen. "Vorübergehend" ist eine Nicht- oder Fremdnutzung, wenn sie alsbald oder so bald wie möglich wieder beendet werden soll. "Alsbald" bezeichnet eine relativ kurze Zeit von wenigen Monaten. "So bald wie möglich" bindet den Eintritt der Schädlichkeit der Nutzungsunterbrechung an die sie begründenden Umstände. Bei einem beruflich bedingten Auslandsaufenthalt kann dies etwa auch Zeiträume von mehreren Jahren abdecken.

Rz. 44

Überlässt der Zulageberechtigte einem Dritten die (gesamte) Nutzung der Wohnung dagegen auf unbestimmte Zeit, so ist dies ein Indiz gegen eine nur vorübergehende Unterbrechung der Eigennutzung. Lässt der Zulageberechtigte die Wohnung leer stehen, ist die Eigennutzung aufgegeben, wenn aus äußeren Umständen auf den Willen des Zulageberechtigten geschlossen werden kann, die Wohnung künftig nicht mehr zu Wohnzwecken zu benutzen.

Rz. 45

Die Aufgabe des Eigentums wird in § 92a Abs. 3 S. 2 EStG der Aufgabe der Selbstnutzung gleichgestellt. Dies gilt auch dann, wenn der Zulageberechtigte die Wohnung weiterhin entgeltlich oder unentgeltlich oder ohne Rechtsgrundlage nutzt. Wird das Eigentum nur teilweise aufgegeben, bleibt also der Zulageberechtigte Miteigentümer, so ist das Wohnförderkonto nur insoweit aufzulösen, als der zu diesem Zeitpunkt noch vorhandene Stand des Wohnförderkontos den auf den verbleibenden Eigentumsanteil entfallenden Teil der ursprünglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten übersteigt.^{^[2]} Diese Auslegung ist zutreffend, weil damit keine andere Situation geschaffen wird, als es nicht von vornherein im Rahmen der Förderung möglich gewesen wäre. Denn förderfähig ist auch der Erwerb von Miteigentum an einer Wohnung (Rz. 14).

Rz. 46

Diese Regelung muss in gleicher Weise für die Aufgabe des Dauernutzungsrechts oder eines Pflichtanteils an einer Wohnungsgenossenschaft gelten. Auch die Aufgabe des Eigentums an einer nach Abs. 1 S. 1 Nr. 2 entschuldeten Wohnung fällt unter diese Regelung oder die Begründung lediglich eines Nießbrauchs- oder Wohnrechts.^{^[3]}

Rz. 47

Als Aufgabe der Selbstnutzung gilt auch das Versterben des Zulageberechtigten. Der Auflösungsbetrag ist in diesem Fall nach Abs. 3 S. 6 dem verstorbenen Zulageberechtigten zuzurechnen.

Rz. 48

§ 92a Abs. 3 S. 8 EStG sichert den Eintritt der Rechtsfolgen, wenn dem Wohnförderkonto im Zeitpunkt der Aufgabe der Selbstnutzung die bereits verwendeten Beträge noch nicht zugeführt sind. Dies ist bei den nach § 82 Abs. 1 S. 3 EStG als Tilgungsbeiträge geltenden Leistungen der Fall, wenn die Aufgabe der Selbstnutzung eintritt, bevor diese Tilgungsbeiträge der unmittelbaren Darlehenstilgung (Ablösung des Vorfinanzierungsdarlehens; Rz. 17) zugeführt worden sind, denn erst in diesem Zeitpunkt sind sie einschließlich der darauf entfallenden Zulagen und Erträge nach § 92a Abs. 2 S. 3 EStG in das Wohnförderkonto einzustellen.