Gebäude im Abschluss nach HGB, IFRS und EStG/KStG / 3.9.2.3 Notwendiges Privatvermögen

3.9.2.3.1 Grundsätzliches

Rz. 159

Grundstücke des Gesamthandsvermögens sind in jedem Fall in der Handelsbilanz der Personengesellschaft auszuweisen. In der Regel stellen diese Grundstücke auch Betriebsvermögen im steuerlichen Sinne dar. Der Umstand, dass ein Grundstück zivilrechtlich zum Gesellschaftsvermögen i. S. d. § 718 BGB (Gesamthandsvermögen) gehört, reicht nach der Rechtsprechung des BFH nicht aus, es zum Betriebsvermögen zu rechnen. Fehlt aus der Sicht der Personengesellschaft jeglicher betriebliche Anlass für den Erwerb des Grundstücks, so kann es nicht in deren Betriebsvermögen einbezogen werden. Der Grundsatz der Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz wird insoweit durch die besonderen steuerrechtlichen Vorschriften über das Betriebsvermögen (§ 4 Abs. 1 EStG) und über die Betriebsausgaben (§ 4 Abs. 4 EStG) durchbrochen. Das bedeutet, dass in besonders gelagerten Fällen zum Gesamthandsvermögen gehörende Grundstücke ausnahmsweise nicht bilanziert werden dürfen und als notwendiges Privatvermögen zu behandeln sind.^[1]

Rz. 160

Insoweit liegt eine in den Wertungen des Steuerrechts begründete Abweichung von der Handelsbilanz und damit kein Verstoß gegen den Maßgeblichkeitsgrundsatz des § 5 Abs. 1 EStG vor.^[2]

Rz. 161

Die Grundsätze der Abgrenzung von Privat- und Betriebsvermögen gelten somit auch für das Gesamthandsvermögen, sodass Teile dessen als notwendiges Privatvermögen bei der Gewinnermittlung ausscheiden. Soweit danach gesamthänderisch gebundenes Privatvermögen geschaffen wird, liegen ertragsteuerlich den Gesellschaftern anteilig zuzurechnende Entnahmen vor.^[3]

Rz. 162

War ein Wirtschaftsgut jedoch zunächst Betriebsvermögen und sind die Voraussetzungen für die Zuordnung zum Privatvermögen erst zu einem späteren Zeitpunkt, z. B. durch eine Nutzungsänderung, entstanden, liegt in diesem Fall eine mit dem Teilwert zu berücksichtigende Entnahme vor, die zur Gewinnrealisierung führt.^[4] Nicht erforderlich ist, dass den Beteiligten bewusst ist, durch die Nutzungsänderung eine Entnahme zu bewirken.^[5]

[1] BMF, Schreiben v. 20.12.1977 (Mitunternehmererlass), BStBl 1978 I S. 8 ff, Tz. 9; BFH, Urteil v. 13.10.1973, BStBl 1973 II S. 209; BFH, Urteil v. 22.5.1975, IV R 193/71, BStBl 1975 II S. 804.

[2] BFH, Urteil v. 11.5.1989, IV R 56/87, BStBl 1989 II S. 657; BFH, Urteil v. 3.10.1989, VIII R 184/85, BStBl 1990 II S. 319; BFH, Urteil v. 6.2.1992, IV R 30/91, BStBl 1992 II S. 653; BFH, Urteil v. 9.5.1996, IV R 64/93, BStBl 1996 II S. 642.

[3] BFH, Urteil v. 9.5.1996, IV R 64/93, BStBl 1996 II S. 642.

[4] BFH, Urteil v. 30.6.1987, VIII R 353/82, BStBl 1988 II S. 418; BFH, Urteil v. 9.8.1989, X R 20/86, BStBl 1990 II S. 128; BFH, Urteil v. 21.9.1995, IV R 50/93, BFH/NV 1996 S. 460 m. w. N.

[5] BFH, Urteil v. 31.1.1985, IV R 130/82, BStBl 1985 II S. 395.

3.9.2.3.2 Praxisrelevante Einzelfälle

Rz. 163

Die Zugehörigkeit zum Betriebsvermögen der Gesellschaft kann bei einem zum Gesamthandsvermögen einer Personengesellschaft gehörenden Grundstück im Allgemeinen nur durch zivilrechtliche Übertragung auf Dritte oder auf die Gesellschafter beendet werden. Anstelle der Gesellschaft müssen die Dritten bzw. die Gesellschafter im Grundbuch eingetragen werden.^[1]

Rz. 164

Ein zum Gesamthandsvermögen gehörendes Wirtschaftsgut kann dann nicht zum Betriebsvermögen gezogen werden, wenn es ausschließlich oder fast ausschließlich der privaten Lebensführung eines, mehrerer oder aller Mitunternehmer der Gesellschaft dient. Deshalb gehört z. B. ein zum Gesamthandsvermögen gehörendes Einfamilienhaus, das von einem Gesellschafter für eigene Wohnzwecke genutzt wird, nicht zum steuerlichen Betriebsvermögen der Personengesellschaft.^[2]

Rz. 165

Wird ein zum Gesellschaftsvermögen einer Personengesellschaft gehörendes Grundstück mit einem Gebäude bebaut, das eigenen Wohnzwecken eines, mehrerer oder aller Gesellschafter dienen soll, so verliert das Grundstück dadurch in der Regel seine Eigenschaft als Betriebsvermögen. Es wird zum Privatvermögen der Personengesellschaft, wenn alle Gesellschafter ausdrücklich oder durch schlüssiges Handeln (Einverständnis mit der Bebauung) der Entnahme zustimmen, es sei denn, im Gesellschaftsvertrag ist für die Entnahme eine andere Stimmenmehrheit vorgesehen.^[3]

Rz. 166

Ein Grundstück, das zum Gesamthandsvermögen einer Personenhandelsgesellschaft gehört und bei teilweise betrieblicher Nutzung ganz als Betriebsvermögen der Gesellschaft behandelt wurde, wird aus dem Betriebsvermögen entnommen, wenn es dauerhaft in vollem Umfang eigenen Wohnzwecken eines, mehrerer oder aller Gesellschafter zugeführt wird.^[4]

Rz. 167

Kein notwendiges Privatvermögen hingegen liegt vor, wenn ein Mitunternehmer ein zum Gesellschaftsvermögen gehörendes und als Betriebsvermögen bilanziertes Gebäude bewohnt, das vorher an einen Arbeitnehmer der Personengesellschaft vermietet war und das durch seine Belegenheit neben einem Lagerplatz der Personengesellschaft in besonderer Weise als Werkswohnung geeignet ist.^[5]

Rz. 168

Entsprechendes gilt für ein zum Gesellschaftsvermögen gehörendes Wohnhaus, das als...