Leitsatz
1. Brennt das vermietete Gebäude ab und nimmt der Vermieter deshalb eine AfaA in Anspruch, so führen Leistungen einer Gebäudefeuerversicherung aufgrund desselben Schadensereignisses bei ihm bis zum Betrag der AfaA zu einer Einnahme aus Vermietung und Verpachtung, soweit ihm die Zahlungen steuerlich zurechenbar sind. Das gilt unabhängig davon, ob die Versicherung zum Zeitwert oder zum gleitenden Neuwert entschädigt.
2. Entschädigungszahlungen einer Gebäudefeuerversicherung sind im Grundsatz demjenigen steuerlich zuzurechnen, der sie nach dem Versicherungsvertrag beanspruchen kann.
Normenkette
§ 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, § 8 Abs. 1 EStG, § 39 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 AO, § 1061 Satz 1 BGB, § 43 Abs. 3 VVG
Sachverhalt
Der Ehemann der Klägerin war ursprünglich Alleineigentümer eines mit einem Supermarkt bebauten Grundstücks, welches er vermietete. Später übertrug er unentgeltlich ideelle Miteigentumsanteile an dem Grundstück auf seine Ehefrau und seine Kinder und behielt sich den Nießbrauch daran vor. Das Gebäude des Supermarkts brannte im Dezember 2006 ab und wurde vollständig zerstört. Der Ehemann nahm deshalb bei der ESt 2006 eine AfaA von 343.412 EUR in Anspruch, die auch gewährt wurde.
Die Gebäudefeuerversicherung entschädigte vertragsgemäß zum Neuwert und leistete Abschlagszahlungen nach Baufortschritt. Im Juli 2007 starb der Ehemann und wurde von der Klägerin und den Kindern beerbt. Bis zu diesem Zeitpunkt hatte die Versicherung 600.000 EUR (von insgesamt 1.227 Mio. EUR) gezahlt. Teilbeträge davon entfielen allerdings auf besondere Zwecke (Instandsetzung des angrenzenden vom Brand ebenfalls beschädigten Getränkemarkts, Aufräumkosten und Mietausfall).
Die Klägerin erklärte für 2007 steuerbare Einnahmen nur in Höhe der Mietausfallentschädigung. Das FA berücksichtigte darüber hinaus eine Einnahme in Höhe der AfaA, die es dem Ehemann der Klägerin zurechnete. Das FG hat die Klage abgewiesen (Hessisches FG, Urteil vom 26.11.2013, 5 K 3146/10, Haufe-Index 6449812, EFG 2014, 440).
Entscheidung
Auf die Revision der Klägerin hat der BFH das FG-Urteil aufgehoben und die Sache an das FG zurückverwiesen. Aus den Hinweisen ergibt sich, dass die Klage zumindest zum Teil Erfolg haben dürfte.
Hinweis
Die Entscheidung befasst sich mit zwei verschiedenen Fragen, die getrennt betrachtet werden müssen:
1. Die erste Frage ist, ob die Leistungen (Zahlungen) einer Gebäudefeuerversicherung beim Eigentümer und Vermieter des abgebrannten Gebäudes zu steuerbaren Einnahmen aus VuV führen können. Das ist grundsätzlich nicht der Fall, denn die Zahlungen sind kein Entgelt für die Nutzungsüberlassung. Sie berühren im Grundsatz nur die nicht steuerbare Vermögensebene und mindern auch nicht die Anschaffungskosten des wiederaufgebauten Gebäudes.
a) Von diesem Grundsatz hat die Rechtsprechung stets eine Ausnahme gemacht, für den Fall, dass die Zahlung den Zweck hatte, Werbungskosten zu ersetzen (vgl. die Zitate in der Entscheidung). Die Reichweite dieser Formel war allerdings unklar. Zwar hatte der BFH auch entschieden, dass der Ersatz einer AfaA zu steuerbaren Einnahmen führt (z.B. BFH, Urteil vom 1.12.1992, IX R 189/85, BFHE 170, 111). Die Klägerin argumentierte jedoch, dies treffe auf eine Gebäudefeuerversicherung zum Neuwert nicht zu. Diese habe nicht den Zweck, den Substanzverlust auszugleichen. Sie ersetze deshalb auch keine Werbungskosten in Form von AfaA, sondern diene allein der Wiederherstellung des zerstörten Gebäudes.
b) Der Senat hat sich insoweit im Ergebnis der bisherigen Rechtsprechung angeschlossen. Zur Begründung hat er jedoch nicht auf den (vertraglich oder versicherungsrechtlich maßgeblichen) Zweck der Leistung, sondern auf das Veranlassungsprinzip abgestellt, das auch für den Bereich der Einnahmen die Zuordnung zur steuerlich relevanten Erwerbssphäre regelt. Danach kommt es auf die wertende Betrachtung des die Zahlung auslösenden Moments an, hier den Sachschaden durch Feuer: Zahlungen der Versicherung, die durch dieses Ereignis ausgelöst werden, sind bei wertender Betrachtung (als steuerbare Einnahmen) der Erwerbssphäre zuzurechnen, soweit der an sich steuerlich unbeachtliche Vermögensschaden (in Form von tatsächlich in Anspruch genommener und auch gewährter AfaA) ausnahmsweise doch steuerlich relevant geworden ist. Kurz gesagt: Soweit der Schaden steuerwirksam wird, gilt das auch für die durch dasselbe Ereignis ausgelöste Entschädigungszahlung. Ob die Versicherung zum Zeitwert oder zum gleitenden Neuwert entschädigt, spielt dann keine Rolle mehr. Nach Maßgabe dieser "Spiegelthese" konnte der erste Einwand der Klägerin keinen Erfolg haben.
2. Die zweite Frage ist, wem die Zahlungen der Versicherung persönlich zuzurechnen sind. Auf die persönliche Zurechnung kam es an, weil die Zahlungen der Versicherung nur bei demjenigen zu Einnahmen führen, der zuvor auch die AfaA in Anspruch genommen hat. Im Streitfall hatte der Ehemann der Klägerin (als Vorbehaltsnießbraucher) die AfaA in Anspruch genommen. Er konnte jedoch nur noch ei...