OFD Münster, Verfügung v. 18.3.2008, o. Az.
Erfolgte die Umwandlung einer Körperschaft in eine Personengesellschaft oder auf eine natürliche Person (§§ 3 ff. UmwStG) und wird der Betrieb der Personengesellschaft oder der natürlichen Person innerhalb von fünf Jahren nach der Umwandlung aufgegeben oder veräußert, unterliegt ein Aufgabe- oder Veräußerungsgewinn nach § 18 Abs. 4 UmwStG a.F. bzw. § 18 Abs. 3 UmwStG n.F. der Gewerbesteuer. Dies gilt auch, soweit ein Teilbetrieb oder ein Anteil an der Personengesellschaft aufgegeben oder veräußert wird. Damit soll verhindert werden, dass eine Kapitalgesellschaft, deren Liquidation der Gewerbesteuer unterliegt, zum Zwecke der Steuerersparnis vor deren Liquidation in ein Personenunternehmen (Personengesellschaft oder Einzelunternehmen) umgewandelt wird, dessen Liquidationsgewinn nicht gewerbesteuerlich erfasst wird (vgl. Rz. 18.03 BMF-Schreiben vom 25.3.1998, BStBl 1998 I S. 268 – UmwSt-Erlass).
Nach der bisherigen Verwaltungsauffassung wurden durch § 18 Abs. 4 UmwStG a.F. bzw. § 18 Abs. 3 UmwStG i.d.F. vor Jahressteuergesetz 2008 (JStG 2008) alle stillen Reserven im Zeitpunkt der Veräußerung (nicht im Zeitpunkt der Umwandlung) erfasst (vgl. Rz. 18.07 UmwSt-Erlass). Danach waren auch solche stillen Reserven zu erfassen, die in Fällen der Umwandlung auf ein bereits bestehendes Personenunternehmen bei diesem bis zum Zeitpunkt der Umwandlung entstanden waren. Hiervon abweichend hat der BFH in mehreren Urteilen entschieden, dass nur das von der Kapitalgesellschaft auf das Personenunternehmen übergehende und ggf. darüber hinaus auch das nach der Umwandlung im nunmehr einheitlichen Betrieb des Personenunternehmens neu gebildete Betriebsvermögen innerhalb der in § 18 Abs. 4 UmwStG a.F. bzw. § 18 Abs. 3 UmwStG i.d.F. vor JStG 2008 statuierten Fünf-Jahres-Frist gewerbesteuerlich „verhaftet” bleibe.
Die Urteile wurden mittlerweile im Bundessteuerblatt (BStBl) veröffentlicht und sind in noch allen offenen Fällen anzuwenden:
| Aktenzeichen |
Datum |
Fundstelle |
| X R 6/04 |
16.11.2005 |
BStBl 2008 II S. 62 |
| VIII R 47/05 |
20.11.2006 |
BStBl 2008 II S. 69 |
| IV R 58/06 |
26.6.2007 |
BStBl 2008 II S. 73 |
Somit unterliegt in den Fällen des § 18 Abs. 4 UmwStG a.F. bzw. § 18 Abs. 3 UmwStG i.d.F. vor JStG 2008, in denen die Kapitalgesellschaft auf eine bereits bestehende Personengesellschaft umgewandelt wurde (z.B. Verschmelzung zur Aufnahme, nicht: Formwechsel), der Aufgabe- bzw. Veräußerungsgewinn nur insoweit der Gewerbesteuer wie er auf Wirtschaftsgüter entfällt, die durch die Umwandlung von der Kapitalgesellschaft auf die Personengesellschaft übertragen wurden. Umfasst das Betriebsvermögen der aufnehmenden Personengesellschaft einen Firmenwert, muss dieser getrennt vom Firmenwert aus dem Betriebsvermögen der übertragenden Kapitalgesellschaft bestehen bleiben.
Gegen das Urteil des BFH vom 26.6.2007 (IV R 58/06, BStBl 2008 II S. 73) wurde Verfassungsbeschwerde eingelegt (Az. 1 BvR 2360/07). In diesem Urteil hat der BFH entschieden, dass der Formwechsel einer Kapitalgesellschaft in eine Personengesellschaft den Begriff des Vermögensübergangs im Sinne des § 18 Abs. 4 UmwStG i.d.F. vor In-Kraft-Treten des StEntlG 1999/2000/2002 erfüllt (so bereits BFH im Urteil vom 11.12.2001, VIII R 23/01, BStBl 2004 II S. 474 und im Urteil vom 20.11.2006, VIII R 45/05, BFH/NV 2007 S. 793). In der Verfassungsbeschwerde wird geltend gemacht, dass in Fällen eines Formwechsels nicht mehr von einer Vermögensübertragung gesprochen werden kann und somit die verfassungsrechtlich zulässigen Auslegungsgrenzen in dem BFH-Urteil überschritten werden. Darüber hinaus wird in der Verfassungsbeschwerde bemängelt, dass der BFH im o.g. Urteil entschieden hat, dass allein ein „rechtspolitischer Fehler” die Gerichte nicht zu einer Erweiterung oder Verengung des Gesetzeswortlauts legitimiere (hier: Bemessung der Gewerbesteuer nach dem Aufgabe- bzw. Veräußerungsgewinn und nicht nach den stillen Reserven zum Zeitpunkt der Umwandlung).
Verfahren, in denen sich der Steuerpflichtige auf diese Begründung beruft, ruhen nach § 363 Abs. 2 Satz 2 AO. Aussetzung der Vollziehung im Hinblick auf ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit ist nicht zu gewähren.
Durch das Jahressteuergesetz 2008 vom 20.12.2007 (JStG 2008, BGBl 2007 I S. 3150) wurde der § 18 Abs. 3 UmwStG neu gefasst. Nach dieser Neuregelung unterliegt nunmehr auch ein solcher Aufgabe- oder Veräußerungsgewinn der Gewerbesteuer, soweit er auf Betriebsvermögen entfällt, das bereits vor der Umwandlung im Betrieb der übernehmenden Personengesellschaft oder der natürlichen Person vorhanden war. Nach § 27 Abs. 7 UmwStG i.d.F. des JStG 2008 ist diese Regelung erstmals auf Umwandlungen anzuwenden, bei denen die Anmeldung zur Eintragung in das für die Wirksamkeit der Umwandlung maßgebende öffentliche Register nach dem 31.12.2007 erfolgt ist.
Normenkette
UmwStG a.F. § 18 Abs. 4;
UmwStG n.F. § 18 Abs. 3