Gleitende Vermögensübergabe – Anwendung des neuen Rechts

Leitsatz

1. Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der gleitenden Übergabe von Privatvermögen können grundsätzlich auch weiterhin als Rente oder dauernde Last abgezogen werden, wenn die Vermögensübertragung vor dem 1.1.2008 vereinbart worden ist und wenn die Voraussetzungen von § 52 Abs. 23e Satz 2 EStG i.d.F. durch das JStG 2008 nicht vorliegen.

2. Es kommt insofern nicht darauf an, in welchem Zeitpunkt der Nießbrauch abgelöst und die Versorgungsleistung vereinbart worden sind. Unerheblich ist auch, ob die Ablösung des Nießbrauchs und der Zeitpunkt bereits im Übergabevertrag verbindlich vereinbart waren (entgegen BMF, Schreiben vom 11.3.2010, BStBl I 2010, 227, Rz. 85).

Normenkette

§ 52 Abs. 23e, § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG (2008)

Sachverhalt

Der Vater des Klägers hatte seinen landwirtschaftlichen Betrieb bereits 1998 aufgegeben und die verpachteten Flächen in sein Privatvermögen überführt. Im März 2007 übertrug er den Grundbesitz auf den Kläger, seinen Sohn, unter Vorbehalt des Nießbrauchs. Im Vertrag war vorgesehen, dass der Nießbrauch später durch eine als dauernde Last zu vereinbarende Versorgungsleistung ersetzt werden könne, nicht jedoch, wann dies geschehen solle. Dazu kam es im Jahr 2010. Das FA ließ die Altenteilszahlungen des Klägers nicht als Sonderausgaben zum Abzug zu, da Privatvermögen übertragen worden sei und im Vertrag ein Zeitpunkt für die Ablösung des Nießbrauchs nicht vereinbart war.

Entscheidung

Das FG hat der Klage stattgegeben (Niedersächsisches FG, Urteil vom 13.3.2014, 4 K 298/13, Haufe-Index 6791723, EFG 2014, 1088). Die dagegen gerichtete Revision des FA hatte keinen Erfolg. Nach der Übergangsvorschrift ist das neue Recht nicht anwendbar. Die Entscheidung schafft hoffentlich Klarheit für alle noch laufenden Übergabeverträge in ähnlichen Konstellationen.

Hinweis

1. Von gleitender Vermögensübergabe spricht man, wenn zur Einkünfteerzielung verwendetes Vermögen unentgeltlich und schrittweise übertragen wird, z.B. wie im Besprechungsfall zunächst unter Vorbehalt des Nießbrauchs und in einem weiteren Schritt unter Verzicht auf den Nießbrauch gegen Versorgungsleistungen (Baraltenteil), deren Höhe an der Höhe der Erträge ausgerichtet ist. Solche Gestaltungen sind vor allem im landwirtschaftlichen Bereich sehr gebräuchlich.

2. Bis einschließlich 2007 kam es für die Abziehbarkeit der Versorgungsleistungen (Renten und dauernde Lasten) als Sonderausgaben nicht darauf an, ob Privat- oder Betriebsvermögen übertragen worden war (altes Recht). Im JStG 2008 hat der Gesetzgeber die Rechtslage (§ 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG) insoweit verschärft und die Abziehbarkeit von Versorgungsleistungen bei der Übertragung von Privatvermögen ausgeschlossen. In einer Übergangsvorschrift hat er geregelt, in welchen Fällen das neue Recht zur Anwendung kommt (§ 52 Abs. 23e EStG 2008). Darum ging es im Besprechungsfall, denn hier war Privatvermögen übertragen worden.

a) Nach Auffassung der Finanzverwaltung kann bei Vereinbarung einer gleitenden Vermögensübergabe das alte Recht nur dann weiterhin zur Anwendung kommen, wenn die später beabsichtigte Ablösung des Nießbrauchs gegen Versorgungsleistungen und der Zeitpunkt bereits im Übertragungsvertrag verbindlich vereinbart sind (vgl. Rz. 85 des BMF, Schreibens in BStBl I 2010, 227). Durch unbestimmte Vereinbarungen könne die Anwendung des alten Rechts nicht gesichert werden.

b) Nach der eindeutig formulierten Übergangsvorschrift ist das neue Recht dagegen nur in zwei Fällen anwendbar. Die Vorschrift stellt auf den Zeitpunkt der Vermögensübertragung ab. Neues Recht ist danach zum einen anwendbar, wenn die Vermögensübertragung nach dem 31.12.2007 vereinbart worden ist. Das war nicht der Fall, denn die Vermögensübertragung beruhte auf einem Vertrag von März 2007. Die andere Fallgruppe (Vermögensübertragungen vor dem 1.1.2008) setzt u.a. voraus, dass das übertragene Vermögen nur deshalb ausreichenden Ertrag erbringt, weil ersparte Aufwendungen zu den Erträgen des Vermögens gerechnet werden. Auch das war nicht der Fall.

c) Im Gegenschluss ergibt sich: Auf den Zeitpunkt der Vereinbarung der Versorgungsleistungen kommt es nicht an und auch nicht darauf, ob der Zeitpunkt der Ablösung des Nießbrauchs bereits im Übertragungsvertrag verbindlich vereinbart war. Vielmehr wollte der Gesetzgeber auf Altverträge ausweislich der Gesetzesbegründung ohne Einschränkungen das alte Recht anwenden, also auch auf die Fälle der gleitenden Vermögensübergabe.

3. Als Sonderausgabe abziehbar sind private Versorgungsleistungen nach altem wie nach neuem Recht nur, wenn sie in einem sachlichen Zusammenhang mit einer (unentgeltlichen) Vermögensübertrag stehen. Der sachliche Zusammenhang entfällt nach der Rechtsprechung nicht, wenn sich der Übergeber zunächst den Nießbrauch an dem übertragenen Vermögen vorbehalten hat und der Nießbrauch aufgrund eines später gefassten Entschlusses durch wiederkehrende Leistungen ersetzt wird. Davon abzugrenzen sind Vorgänge, die sich als entgeltliche Ablösung des Nießbrauchs darstellen. Da...