Dipl.-Finanzwirt Helmut Bur
2.1 Einkunftserzielungsabsicht
Einkünfte nach § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG erzielt, wer ein Grundstück, ein Gebäude oder einen Gebäudeteil gegen Entgelt zur Nutzung überlässt und beabsichtigt, daraus auf Dauer der Nutzung gesehen nachhaltig Übeschüsse zu erzielen. Bei Miteigentümern können Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung einem einzelnen Miteigentümer nur dann (anteilig) zugerechnet werden, wenn und soweit er in objektiver und subjektiver Hinsicht den Tatbestand des § 21 Abs. 1 EStG erfüllt. Die Feststellung, wer unter mehreren Miteigentümern den objektiven Einkünftetatbestand erfüllt hat, ist vorrangig gegenüber der Frage nach der Zurechnung ggf. gemeinschaftlich erzielter Einkünfte. Dementsprechend stellt sich die Zurechnungsfrage überhaupt nicht, wenn feststeht, dass nur ein Miteigentümer allein den objektiven Tatbestand der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung erfüllt.
Fehlt dem Steuerpflichtigen die Einkunftserzielungsabsicht, sind aufgrund der Vermietungstätigkeit keine Einkünfte anzusetzen (sog. Liebhaberei). Infolgedessen können Verluste aus der Vermietung und Verpachtung einer Immobilie nicht mit anderen Einkünften verrechnet werden und sich damit nicht steuermindernd auswirken.
Werden mehrere Objekte vermietet, ist jede Tätigkeit grundsätzlich für sich zu beurteilen. Das gilt auch, wenn mehrere Immobilien aufgrund eines einheitlichen Mietvertrags zusammen zur Nutzung überlassen werden. Die nach § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG steuerbare Tätigkeit ist objekt- und nicht grundstücksbezogen zu beurteilen. Maßgebend ist daher sowohl im Hinblick auf den objektiven Tatbestand als auch für die Beurteilung der Einkünfteerzielungsabsicht die auf ein bestimmtes Objekt ausgerichtete Tätigkeit des Steuerpflichtigen. Entsprechend ist Objekt der Vermietung i. S. v. § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG nicht zwingend ein Grundstück oder eine Wohnung, es kann auch ein bestimmter Teil eines Grundstücks oder Gebäudes oder z. B. einzelne (auch möblierte) Zimmer oder Räumlichkeiten sein.
Ist die Vermietungstätigkeit auf Dauer angelegt, ist grundsätzlich und typisierend davon auszugehen, dass der Steuerpflichtige beabsichtigt, letztlich einen Einnahmeüberschuss zu erwirtschaften, auch wenn sich über längere Zeiträume Werbungskostenüberschüsse ergeben. Dies gilt nach dem Regelungszweck des § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG grundsätzlich für alle dort genannten Vermietungstätigkeiten, es sei denn, es handelt sich um die Verpachtung unbebauten Grundbesitzes oder um die Vermietung eines Gewerbeobjekts. Bei einer auf Dauer angelegten Vermietungstätigkeit gilt diese Typisierung nur dann nicht, wenn besondere Umstände oder Beweisanzeichen gegen das Vorliegen einer Einkunftserzielungsabsicht sprechen, z. B. im Fall einer nur vorübergehenden Vermietung, bei der verbilligten Überlassung einer Wohnung, bei einer nur zeitweisen Vermietung einer Ferienwohnung/eines Ferienhauses, bei einer längere Zeit leer stehenden Wohnung oder bei besonders aufwendig gestalteten oder ausgestatteten Wohnungen.
Verbilligte Vermietung
Die verbilligte Vermietung einer Wohnung zu Wohnzwecken gilt als vollentgeltlich, wenn der Mietzins mindestens 66 % der ortsüblichen Miete beträgt. Ab dem Veranlagungszeitraum 2021 hat eine Aufteilung zu erfolgen, wenn das Mietentgelt weniger als 50 % der ortsüblichen Vergleichsmiete beträgt. Beträgt das Mietentgelt zwischen 50 % und weniger als 66 %, ist die Einkunftserzielungsabsicht zu überprüfen (sog. Totalüberschussprognose). Fällt die Prognose positiv aus, sind die Werbungskosten voll abzugsfähig. Bei negativem Ausfall der Totalüberschussprognose sind die Werbungskosten nur in Höhe des Prozentsatzes abzugsfähig, der dem Verhältnis des gezahlten Mietentgelts zur ortsüblichen Marktmiete entspricht. Beträgt das Mietentgelt weniger als 50 % der ortsüblichen Miete, werden Werbungskosten nur anteilig, d. h. in Höhe des Prozentsatzes, der dem Verhältnis der gezahlten Miete zur ortsüblichen Miete entspricht, anerkannt.
Gewerbliche Vermietung
Die Vermietung unbeweglichen Vermögens ist im Allgemeinen eine private und als solche nicht gewerbesteuerpflichtige Vermögensverwaltung. Liegen besondere Umstände vor, welche der Betätigung des Vermieters als Ganzes gesehen das Gepräge einer selbstständigen, nachhaltigen, vom Gewinnstreben getragenen Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr verleihen, tritt die bloße Nutzung des Vermögens zurück. So ist bei der Überlassung von Wohnräumen eine gewerbliche Tätigkeit anzunehmen, wenn die Tätigkeit eine dem Beherbergungsbetrieb vergleichbare Organisation bedingt. Dies ist insbesondere der Fall, wenn neben der Vermietung von Wohnräumen nicht übliche Sonderleistungen des Vermieters erbracht werden oder die Mieter besonders häufig wechseln.