OFD Frankfurt, Verfügung v. 11.10.2013, S 2253 A - 84 - St 213
1. Grundsätze
Einnahmen und Werbungskosten sind den Miteigentümern grundsätzlich im Verhältnis der nach bürgerlichem Recht anzusetzenden Anteile zuzurechnen. Ausnahmen hiervon sind nur möglich, wenn die Miteigentümer abweichende Vereinbarungen getroffen haben, die bürgerlich-rechtlich wirksam sind und für die wirtschaftlich vernünftige Gründe vorliegen, die grundstücksbezogen sind (R 21.6 EStR).
2. Eigennutzung durch Miteigentümer
2.1 Entgeltliche Überlassung in Höhe des Miteigentumsanteils
Werden einem Miteigentümer (oder dessen Ehegatten) Räumlichkeiten von einem oder mehreren Miteigentümern entgeltlich überlassen, so ist das Mietverhältnis steuerlich nicht anzuerkennen, soweit die überlassene Fläche seinem Miteigentumsanteil entspricht (H 21.6 „Mietverhältnis zwischen GbR und Gesellschafter” EStH). Insoweit bleiben Einnahmen und Werbungskosten bei der Ermittlung der Einkünfte außer Ansatz. Treffen Angehörige als Miteigentümer eine vom zivilrechtlichen Beteiligungsverhältnis abweichende Vereinbarung über die Verteilung der Einnahmen und Ausgaben, muss darüber hinaus die Gestaltung und Durchführung dem zwischen fremden Dritten Üblichen entsprechen (H 21.6 EStH).
2.2 Entgeltliche Überlassung über dem Miteigentumsanteil
Übersteigt die überlassene Fläche den Miteigentumsanteil und erfolgt die Überlassung entgeltlich, so ist hinsichtlich des übersteigenden Teils das Mietverhältnis auch steuerlich anzuerkennen. Einnahmen inkl. Umlagen sowie Werbungskosten sind in die Ermittlung der Einkünfte einzubeziehen und einheitlich und gesondert festzustellen. Die Zurechnung dieser Einkünfte erfolgt bei den überlassenden Miteigentümern jeweils im Verhältnis des Miteigentumsanteils zur Summe der Anteile der betroffenen Mitunternehmer.
2.3 Unentgeltliche Überlassung über dem Miteigentumsanteil
Übersteigt die überlassene Fläche den Miteigentumsanteil und erfolgt die Überlassung unentgeltlich, so ist zu prüfen, ob aus privaten Erwägungen insoweit keine Einnahmeerzielungsabsicht besteht. Ist dies der Fall, so ist insoweit auch der Werbungskostenabzug ausgeschlossen (Hessisches FG vom 29.11.2001, 12 K 3645/98).
3. Eigennutzung durch Miteigentümer parallel zur Fremdvermietung
Erfolgt parallel zur Eigennutzung von Räumen durch Miteigentümer auch eine Fremdvermietung, so ist nach dem BFH-Urteil vom 18.5.2004 (BStBl 2004 II S. 929) wie folgt zu verfahren:
3.1 Erster Prüfungsschritt: Wer erzielt Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung?
Zunächst zu prüfen, wer die entsprechenden Einkünfte erzielt. Die Klärung der Frage, wer den Tatbestand der Einkünfteerzielung erfüllt hat, ist nämlich vorrangig gegenüber der Frage nach der Zurechnung gemeinschaftlich erzielter Einkünfte. Diese stellt sich nicht mehr, wenn nur ein Miteigentümer allein die Einkünfte erzielt.
Den objektiven Tatbestand der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung verwirklicht, wer die rechtliche oder tatsächliche Macht hat, eines der in § 21 Abs. 1 EStG genannten Wirtschaftsgüter anderen entgeltlich auf Zeit zur Nutzung zu überlassen, und Träger der Rechte und Pflichten aus einem Miet- oder Pachtvertrag ist. Bei Miteigentümern muss dementsprechend zunächst geprüft werden, ob diese unbewegliches Vermögen gemeinschaftlich vermieten und somit den objektiven Tatbestand des § 21 Abs. 1 Satz 1 EStG gemeinschaftlich verwirklicht haben oder ob dies nur für einen Teil der Miteigentümer zutrifft.
Vermieten die Miteigentümer gemeinsam das Vermietungsobjekt, haben sie den Einkunftstatbestand grundsätzlich gemeinschaftlich verwirklicht. Schließt hingegen nur ein Miteigentümer den Mietvertrag über eine Wohnung ab, hat nur er allein den Einkunftstatbestand des § 21 EStG realisiert.
3.2 Zweiter Prüfungsschritt: Zurechnung der Einkünfte
Danach ist zu prüfen, wem die Einkünfte zuzurechnen sind. Vermieten die Miteigentümer gemeinschaftlich das Objekt, sind ihnen die Einkünfte entsprechend ihrer Miteigentumsanteile zuzurechnen. Erfolgt neben der Fremdvermietung durch die Miteigentümer auch eine Eigennutzung durch einzelne Miteigentümer, liegt hinsichtlich der Fremdvermietung eine Vermietung durch alle Miteigentümer vor. Das gilt unabhängig davon, ob und in welchem Umfang der bzw. die Miteigentümer andere Wohnungen selbst nutzen.
4. Beispiele
Fall 1
A und B sind zu je ½ Miteigentümer eines Zweifamilienhauses.
| |
Nutzung |
Mieteinkünfte |
| Obergeschoss |
A und B vermieten an einen fremden Mieter |
./. 1.000 EUR |
| Erdgeschoss |
A und B vermieten an B für Bürozwecke |
./. 1.000 EUR |
Aus der Vermietung des Obergeschosses erzielen A und B – unabhängig von der Eigennutzung des EG durch B – gemeinschaftliche Einkünfte, die im Rahmen der gesonderten und einheitlichen Feststellung A und B jeweils in Höhe von ./. 500 Euro zuzurechnen sind. Die Vermietung der EG-Wohnung an B stellt eine entgeltliche Überlassung einer Wohnung an einen Miteigentümer durch die Gemeinschaft dar. Das Mietverhältnis ist insoweit anzuerkennen, als die entgeltliche Überlassung den ideellen Mi...